EnglishНа русском

Ефективна економіка № 3, 2013

УДК 657.6

 

Г. О. Москалюк,

к. е. н., доцент кафедри бухгалтерського обліку та аудиту,

Одеський національний економічний університет, м. Одеса

 

СИСТЕМА ВНУТРІШНЬОГО КОНТРОЛЮ ДЕБІТОРСЬКОЇ ТА КРЕДИТОРСЬКОЇ ЗАБОРГОВАНОСТІ: НАПРЯМКИ УДОСКОНАЛЕННЯ І РОЗВИТКУ

 

У статті розглянуто питання організації системи внутрішнього контролю розрахунків з дебіторами та кредиторами, а також надано певні шляхи подальшого удосконалення її та розвитку на промислових підприємствах України.

 

The article considers the organization of the internal control system of settlements with debtors and creditors, and some ways of further improvement and development of the Ukrainian industrial enterprises.

 

Ключові слова: внутрішній контроль, борг, розрахунки, дебіторська заборгованість, кредиторська заборгованість.

 

Keywords: internal control, debt, payments, receivable, payable.

 

 

Постановка проблеми у загальному вигляді та її зв'язок із важливими науковими чи практичними завданнями. Проблема у загальному вигляді полягає у тому, що нажаль у сучасних умовах економічна ситуація в країні характеризується значною часткою неплатежів. Певною мірою цей факт пов'язаний із впливом наслідків світової економічної кризи, проте в нашій країні негативні тенденції підсилюються ще й незадовільним станом контролю в середині підприємств за виконанням договірних зобов’язань.

Розрахунки з контрагентами є важливою складовою фінансово-економічної діяльності будь-якого підприємства. Вони нерозривно пов’язані з вхідними та вихідними грошовими потоками, які складають основу процесу забезпечення безперервної діяльності суб’єктів господарювання. Затягування строків отримання платежів та погашення зобов’язань приводить до сповільнення операційного циклу та зниження ділової активності підприємства. Крім того, вартість грошей з урахуванням фактора часу має тенденцію до зниження, що в свою чергу негативно впливає на їх покупну спроможність і призводить до скорочення ресурсів підприємств.

Тому одним з головних завдань, які постають перед управлінською ланкою вітчизняних підприємств, є постійний моніторинг розмірів дебіторської та кредиторської заборгованості, строків погашення, аналіз їх структури та забезпечення оптимального співвідношення між сумами цих двох об’єктів обліку. У зміцненні фінансового стану і платоспроможності підприємств значна роль належить контролю за станом розрахунків, динамікою дебіторської і кредиторської заборгованості.

Аналіз останніх досліджень і публікацій та виділення не вирішених раніше частин загальної проблеми. Загальні питання організації системи внутрішнього контролю за розрахунками з дебіторами та кредиторами розглядали такі вчені-науковці, як Береза С.Л., Білуха М.Т., Бутинець Ф.Ф., Гуцаленко Л.В., Дедков Є.П., Джога Р.Т., Добровольська О.В., Завгородній В.П., Кузьмінський A.M., Максімова В.Ф., Нападовська Л.В., Онищук В.М., Усач Б.Ф., Шевчук В.О., Яструбський М.Я. та інші.

У працях українських вчених висвітлено ряд питань із організації та впровадження внутрішнього контролю на вітчизняних підприємствах. Так, наприклад, Гуцаленко Л.В., Шадурська Л.І. досліджували організаційні та методичні підходів щодо контролю дебіторської і кредиторської заборгованості на аграрних підприємствах [1]; Бєлокоз О. розглядає теоретико-методологічні та організаційно-практичні проблеми запровадження внутрішнього аудиту дебіторської та кредиторської заборгованостей торговельних підприємств [2]. Проте проблеми побудови надійної системи внутрішнього контролю дебіторської та кредиторської заборгованості промислових підприємств ще не достатньо розкриті. Незначний обсяг методичних та практичних розробок цього напрямку контролю разом із проблемами дотримання фінансової дисципліни суб’єктами господарювання є причиною незадовільного стану розрахунків з контрагентами. Це в свою чергу призводить до викривлення інформації про фінансовий стан підприємств та знижує ефективність прийнятих управлінських рішень. Ці факти, а також наявна недосконалість практичних аспектів організації внутрішнього контролю за розрахунками на підприємствах визначають доцільність дослідження.

Метою статті є дослідження системи організації внутрішнього контролю розрахунків з дебіторами і кредиторами на українських підприємствах, яка формує підґрунтя для прийняття своєчасних та ефективних управлінських рішень в процесі здійснення фінансово-господарської діяльності, а також визначення напрямків її удосконалення та розвитку.

Виклад основного матеріалу дослідження. Кредиторська та дебіторська заборгованість складають суттєву частку відповідно оборотних активів і поточних зобов’язань підприємства – в деяких галузях до 40-50%, а це означає, що достовірність цих показників необхідна для забезпечення достовірності фінансової звітності в цілому [3, с. 285].

Час обігу грошових коштів підприємства від придбання ресурсів у постачальників до реалізації продукції покупцям – це фінансовий цикл. У процесі господарської діяльності часто трапляються випадки, коли кредиторська заборгованість значно перевищує дебіторську. Найчастіше фінансисти вважають, що це свідчить про раціональне використання грошових ресурсів, оскільки підприємство залучає в обіг більше коштів, ніж вилучає з нього. Проте, професор Чумаченко М.Г. зазначає, що з точки зору бухгалтерів ця ситуація оцінюється негативно, оскільки підприємство мусить погашати борги незалежно від стану дебіторської заборгованості [4, c. 266].

Проаналізуємо ситуацію на українських підприємствах у 2008–2011 роках (рис. 1). В абсолютному вираженні величина розрахунків вітчизняних підприємств з дебіторами та кредиторами з кожним роком зростає, при цьому в середньому розмір кредиторської заборгованості перевищує дебіторську на 17,6%.

 

               

 

Рис. 1. Співвідношення величини дебіторської та кредиторської заборгованості на підприємствах

України у 2008 – 2011 роках

(складено на підставі [5])

 

Дебіторська заборгованість – це частина оборотного капіталу суб’єктів господарювання. Для повного розуміння сучасного стану і розмірів розрахунків з покупцями, замовниками та іншими дебіторами необхідно проаналізувати структуру оборотного капіталу та визначити, яка його частина приходиться на дебіторську заборгованість (рис. 2).

У науковій літературі рекомендована питома вага дебіторської заборгованості у вартості оборотних активів прийнята на рівні 40%. Аналізуючи отримані дані, можна зробити висновок, що структура оборотних коштів вітчизняних підприємств є незбалансованою. За період з 2008 року до 2011 питома вага заборгованості дебіторів коливалася в діапазоні з 58,8%  до 64%. Це свідчить про значне вилучення коштів із обороту підприємства з одного боку за рахунок збільшення величини заборгованості покупців та замовників, а з іншого – за рахунок необхідності погашення зобов’язань перед бюджетом за нарахованими податками у той час, як безпосередній розрахунок з дебіторами ще не відбувся.

 

 

Рис. 2. Динаміка структури оборотного капіталу підприємств України за 2008 – 2011 роки

(складено на підставі [5])

 

Враховуючи високі темпи інфляції, що характеризують сучасну економіку України, іммобілізація значної частини коштів підприємства у дебіторській заборгованості не тільки сповільнює фінансовий цикл підприємства, але є вкрай невигідним [6, c. 140].

Отже, зважаючи на наявні тенденції економічного розвитку України та проаналізований стан дебіторської і кредиторської заборгованості, широке та ефективне впровадження внутрішнього контролю є необхідною передумовою успішного функціонування підприємств.

Організація дієвої системи внутрішньогосподарського контролю повинна ґрунтуватися на своєчасності повідомлення про відхилення, відповідальності, збалансованості, інтеграції, постійності, комплексності, розподілу обов’язків.

Метою внутрішнього контролю розрахунків з дебіторами та кредиторами є встановлення повноти, достовірності та своєчасності відображення даних в первинній документації підприємства, облікових регістрах і звітності. Контроль передбачає здійснення перевірки за дотриманням планових показників; налагодження системи спостереження за строками оплати платежів; контроль за виконанням договірних відносин з боку як контрагентів, так і персоналу; виявлення резервів зростання платоспроможності підприємства та контроль за результатами виконання оптимізаційних управлінських рішень.

Попередній контроль розрахунків з контрагентами полягає у ретельному підборі клієнтів з метою мінімізації імовірності невиконання ними зобов’язань. Для цього кожне підприємство може розробити свою систему відбору з використанням різних критеріїв і показників. До головних аспектів, які беруться до уваги в процесі прийняття рішення про співпрацю з тим чи іншим контрагентом, можна віднести наступні:

  репутація потенційного контрагента (постачальника чи покупця) – суб’єктивна оцінка, яка базується на досвіді попередніх відносин, стані платіжної дисципліни, а також власних спостережень та інформації, отриманої від інших контрагентів;

  надійність фінансового становища – вивчення та аналіз основних показників фінансової звітності контрагента (платоспроможність, ліквідність, кредитоспроможність, стійкість тощо).

На початковому етапі впровадження контролю на підприємстві необхідно перевірити обґрунтованість та ефективність обраної підприємством стратегії відносин з контрагентами. Вона, насамперед, повинна включати в себе умови надання чи отримання товарного кредиту, його забезпеченість, строк, доцільність застосування знижок тощо. Важливим є порядок класифікації усіх клієнтів, оскільки правильний розподіл дебіторів та кредиторів, який найбільш повно відображає сутність усіх розрахункових операцій підприємства, є запорукою успішності прийняття управлінських рішень.

Одним із головних аспектів внутрішнього контролю дебіторської та кредиторської заборгованості є перевірка їх юридичного оформлення та обґрунтування. Для здійснення процесу придбання та реалізації підприємство вступає з іншими учасниками ринку в економічні взаємовідносини, правовою основою яких є укладання договорів. Процес договірної роботи регулюється на рівні підприємства (мікрорівні) і на рівні держави через законодавчі акти (макрорівень). Завдання, які постають в процесі здійснення контролю договірних процесів, полягають у перевірці: по-перше, відповідності змісту договорів нормативно-правовій базі України, а по-друге, формалізації процесу укладання договорів, тобто чи враховані при цьому усі важливі аспекти, обов’язкові реквізити (строки, умови розрахунків, відповідальності за порушення договірних зобов’язань тощо).

У питаннях, що стосуються дебіторської заборгованості такий контроль дозволить підвищити імовірність погашення боргу, і відповідно, зменшити ризик з перетворення її в безнадійну, що в свою чергу позитивно відображається на діяльності підприємства. А у питаннях розрахунків з постачальниками це дозволяє мінімізувати ризики несвоєчасного надходження необхідних для безперервної діяльності підприємства ресурсів.

Результативність контролю залежить від постійного моніторингу та аналізу величини дебіторської та кредиторської заборгованості й їх впливу на фінансовий стан підприємства. На цьому етапі, по-перше, потрібно визначити оптимальний розмір дебіторської заборгованості, яка б надлишково не іммобілізувала фінансові ресурси суб’єкта господарювання і не створювала б перепон для можливості забезпечення безперебійного процесу постачання, виробництва, реалізації та розрахунків підприємства за своїми зобов’язаннями. По-друге, встановлення найбільш комфортного для підприємства співвідношення між дебіторською і кредиторською заборгованістю. Це важливо для прискорення оборотності цих двох показників. Вважається, що сприятливою є ситуація, коли період обороту дебіторської заборгованості підприємства менший, ніж період обороту кредиторської, оскільки за таких умов підприємство може погасити свої зобов’язання за рахунок коштів, що надходять від дебіторів.

Далі необхідно систематично проводити інвентаризацію заборгованості шляхом перевірки первинних документів, які є основою для проведення розрахунків та відображення операцій в обліку, а також шляхом звірки залишків з контрагентами. Слід особливу увагу звернути на те, що кожна операція повинна бути санкціонованою та законною. Дані контрольні процедури дозволяють розподілити дебіторську заборгованість залежно від строків її погашення на нормальну, прострочену та безнадійну. У свою чергу отримані відомості дають можливість прийняти міри стосовно простроченої заборгованості, а саме, враховуючи вимоги законодавства та договорів,  можна розпочати претензійну роботу, застосувати економічні санкції (нарахування штрафів, пені, неустойки) та інші. Доцільним буде також вияснити, хто несе відповідальність за своєчасність розрахунків з дебіторами, та з’ясувати причини порушення строків надходження коштів.

Контроль кредиторської заборгованості повинен забезпечувати своєчасність погашення договірних зобов’язань. Це в свою чергу дозволяє підприємству уникнути збитків у вигляді фінансових санкцій. Крім матеріальних вигод, ефективний контроль сприяє встановленню позитивного іміджу підприємства у бізнес-середовищі, що в свою чергу підвищує рівень довіри партнерів, збільшує імовірність підписання контрактів на більш вигідних умовах.

На нашу думку, на підприємстві доцільно розробити і затвердити Положення про інвентаризаційну комісію. У цьому положенні передбачити порядок формування інвентаризаційної комісії, кваліфікаційні вимоги, порядок здійснення інвентаризації, у тому числі розрахунків, права членів інвентаризаційної комісії, їх відповідальність тощо. Крім того, доцільним є розробка посадової інструкції члена інвентаризаційної комісії, яка б визначала обов’язки та відповідальність членів постійно діючих та робочих інвентаризаційних комісій.

Важливим в організації ефективної системи внутрішнього контролю розрахунків з контрагентами є забезпечення надійності збереження інформації від сторонніх осіб, зокрема перевірка системи зберігання документації, функціонування архівної служби, порядку інвентаризації документів в архіві і забезпечення доступу до документів тощо.

Загалом ефективність проведення внутрішньогосподарського контролю за дебіторською та кредиторською заборгованістю можливий при тісній взаємодії між бухгалтерією підприємства, його юридичним та фінансовим відділами.

Однак як показали дослідження, навіть на великих підприємствах найчастіше відсутні спеціальні служби внутрішнього контролю (аудиту), що дало б змогу запропонувати комплекс заходів, направлених на створення, постійне впорядкування та удосконалення системи внутрішнього контролю з метою забезпечення інформацією керівництва про стан розрахунків для прийняття управлінських рішень та складання звітності. Вважаємо, на українських підприємствах необхідно створення таких служб, відділів чи хоча б секторів (наприклад у складі фінансової служби чи бухгалтерії) для здійснення описаних заходів, так важливих для забезпечення успішного функціонування підприємств. У цьому аспекті цілком підтримуємо думку автора [7, с. 271], що при створенні такого роду служби слід враховувати: економічну ефективність від її діяльності, способи відшкодування витрат на перевірки; величину підприємства, його фінансові можливості тощо.

Висновки і перспективи подальших розвідок. Отже, за результатами дослідження можна зробити такі загальні висновки.

Аналіз ситуації на підприємствах України свідчить про необхідність широкого впровадження дієвого внутрішньогосподарського контролю за розрахунками з дебіторами і кредиторами. Це забезпечить управлінський персонал достовірною, вчасною, максимально повною інформацією про стан, структуру та динаміку відносин з контрагентами і допоможе правильно визначити основні напрямки діяльності та завдання, які постають перед суб’єктом господарювання.

Першочерговими завданнями при здійсненні контролю дебіторської і кредиторської заборгованостей є:

забезпечення юридичної обґрунтованості кожної суми дебіторської та кредиторської заборгованості;

вивчення причин виникнення заборгованостей та прорахування їх наслідків;

здійснення заходів щодо стягнення дебіторської заборгованості та з’ясування існування реальної можливості погашення кредиторської заборгованості;

регулярне проведення інвентаризацій розрахунків на підприємстві та контроль за строком позовної давності.

Отже, правильно організований внутрішній контроль за своєчасністю, повнотою й юридичною обґрунтованістю розрахунків з дебіторами та кредиторами – запорука успішного розвитку, стабільності та стійкості вітчизняних підприємств в умовах сучасного бізнес-середовища.

Напрямками подальших наукових досліджень можуть стати

 

Література:

1. Гуцаленко Л. В., Шадурська Л. І. Організація контролю дебїторської і кредиторської заборгованості господарюючого суб’єкта // Збірник наукових праць. Луцький національний технічний університет. Випуск 5 (20). – Ч. 1. [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://archive.nbuv.gov.ua/portal/ soc_gum/en_oif/2008_5_1/zbirnuk_O_FN_5_1_116.pdf .

2. Бєлокоз О. Внутрішній аудит дебіторської та кредиторської заборгованостей торговельних підприємств / О. Бєлокоз // Економічний аналіз : зб. наук. праць. – Тернопіль: Видавничо-поліграфічний центр Тернопільського національного економічного університету «Економічна думка», 2011. – Вип. 9. – Ч 1. [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://archive.nbuv.gov.ua/ portal/Soc_Gum/Ecan/2011_9_1/pdf/ byelokoz.PDF.

3. Кондукова Е.В., Лісовий А.В. Аналітичні аспекти податкового дослідження стану розрахунків з контрагентами // Сталий розвиток економіки. – 2010. – № 3. – С. 285–290.

4. Економічний аналіз: Навч. посібник / М. А. Болюх, В. З. Бурчевський, М. І. Горбаток та ін.; За ред. акад. НАНУ, проф. М. Г. Чумаченка. – Вид. 2-ге, перероб. і доп. – К.: КНЕУ, 2003. – 556 с.

5. Офіційний сайт Державного комітету статистики України [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://www.ukrstat.gov.ua

6. Марусяк Н. Л. Дебіторська та кредиторська заборгованості як основні регулятори кругообігу оборотного капіталу підприємства / Н. Л. Марусяк // Вісник Хмельницького національного університету. – 2010. – № 2. – T. 2. – С. 139–142.

7. Акімова Н.С., Новицька Н.В. Основні проблеми обліку та внутрішнього аудиту дебіторської і кредиторської заборгованостей / Н. С. Акімова, Н. В. Новицька // Научно-технический сборник. Серія: Економічні науки. – 2007. – № 77. – С. 268–273.

Стаття надійшла до редакції 19.03.2013 р.