УДК 336.221.4(477)

 

К. В. Колісніченко,

асистент кафедри фінансів і кредиту, Херсонський національний технічний університет, м. Херсон

аспірант кафедри фінансів, Тернопільський національний економічний університет, м. Тернопіль

 

СВІТОВИЙ ДОСВІД АДМІНІСТРУВАННЯ ПОДАТКОВИХ РИЗИКІВ  ТА МОЖЛИВОСТІ ЙОГО ВИКОРИСТАННЯ В УКРАЇНІ

 

K. V. Kolisnichenko,

assistant of the department of finance and credit,

Kherson National Technical University, postgraduate of the department of finance, Ternopil National Economic University

 

THE WORLD EXPERIENCE OF ADMINISTRATION OF TAX RISKS AND THE POSSIBILITY OF ITS USE IN UKRAINE

 

Стаття присвячена актуальним проблемам адміністрування податкових ризиків, які фактично шкодять або потенційно здатні загрожувати фіскальним інтересам держави. Від з’ясування чинників виникнення податкових ризиків та дієвих заходів по їх знешкодженню багато в чому залежать успішне адміністрування податків, престиж Міністерства доходів і зборів України, ефективне функціонування податкової системи загалом.

 

The article is devoted to actual problems of administration of tax risks that harm or potentially endangering the fiscal interests of the state. From clarify the factors of tax risks and effective measures to neutralize them largely depend on the success of tax administration, the prestige of Ministry of income and  charges of Ukraine, the effective functioning of the tax system as a whole.

 

Ключові слова: податкові ризики, адміністрування податкових ризиків, фіскальні органи, платники податків, ухилення від сплати податків.

 

Keywords: tax risk, tax risk administration, fiscal authorities, taxpayers, tax evasion.

 

 

Постановка проблеми. Основне завдання фіскальних органів - це контроль за надходженням податків та платежів. Деякі платники податків не виконують податкові зобов’язання, причиною цього є незнання, недбалість, навмисні дії. Таким чином, такі органи повинні звести до мінімуму можливості недотримання податкового законодавства та випадки податкового шахрайства. Підвищення ефективності адміністрування ризиків не втрачає своєї актуальності, оскільки зі зміною середовища функціонування податкової сфери, виникає можливість появи зовсім нових видів ризиків. Крім того, з точки зору громадської думки, а вона вимагає нового рівня ефективності і підзвітності державних послуг, фіскальним органам необхідно працювати більш ефективно. Для того, щоб впоратися з такими завданнями потрібні спеціальні процедури, які є невід’ємною частиною так званого адміністрування податкових ризиків.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Проблемою вивчення податкових ризиків та їх адміністрування займалися такі вітчизняні науковці: В. Андрущенко [1], О. Вовчак [2], В. Вітлінський [3], В. Гранатуров [4], О. Десятнюк [5], О. Жигаленко [6], О. Тимченко [7] та ін. Однак, незважаючи на велику увагу, що приділяється управлінню податковими ризиками, здобутки вітчизняної науки обмежуються в основному розглядом виникнення податкових ризиків з боку платників податків. Водночас не на достатньому рівні зроблені фундаментальні дослідження теоретико-методологічного і теоретико-організаційного обґрунтування сутності та змісту державного управління податковими ризиками. 

Постановка завдання. Автором ставиться за мету даної статті дослідити світовий досвід адміністрування податкових ризиків та надати практичні рекомендації щодо можливості його використання в Україні.

Виклад основного матеріалу дослідження. Досить часто в науковій літературі можна зустріти визначення «управління податковими ризиками», або так званий «податковий ризик-менеджмент». Однак, на нашу думку, розглядаючи виникнення податкових ризиків для держави, доцільно вживати термін «адміністрування». Тобто, адміністрування податкових ризиків здійснюється виключно на рівні держави, на відміну від управління, оскільки такий процес може здійснюватися і на рівні платників податків. Такі платники можуть також управляти ризиками, скориставшись можливістю мінімізувати податкові зобов’язання у вигляді уникнення або ухилення від оподаткування. Прикладами таких дій можуть бути підробка документів, затримка судових процедур, надання недостовірної інформації тощо. Крім того, оскільки податкові ризики виникають і для держави, і для платників податків, необхідно також відділити управління ними для кожного із зазначених суб’єктів податкових відносин окремо.   

Адміністрування податкових ризиків - багатофункціональний управлінський процес і система заходів щодо виявлення відхилень у процесі адміністрування податків, з’ясування причин виникнення та запобігання втрат податкових надходжень. В широкому розумінні - це метод управління податковими ризиками антифіскальної направленості, який включає в себе наступні елементи: виявлення, оцінка, аналіз, шляхи мінімізації.

Перш за все, основною проблемою вважаємо те, що податкові органи офіційно не оприлюднюють у своїх річних звітах основні ризики щодо дотримання податкового законодавства і заходи боротьби з ними. Це стосується не тільки України, але і зарубіжних країн також. До речі, в 2010 році проводилося дослідження щодо виявлення публічності інформації про виникнення податкових ризиків та їх адміністрування. В дослідженні прийняло участь 49 податкових органів різних країн. Переважна більшість (45 із 49) заявили, що вони мають формальний процес їх виявлення і оцінки, а 27 із 49 наголошують про оприлюднення податкових ризиків та методів боротьби з ними. При цьому було відзначено тільки дві країни (Австралію і Нову Зеландію), податкові органи яких постійно публікують у звітах детальне резюме оцінки основних ризиків і як вони збираються працювати з ними [9].

Цікавою для нас є діяльність податкової служби Австрії (Austria’s tax organization (AТО)). Опис ризиків будується навколо ключових сегментів ринку (наприклад, великих підприємств і мікропідприємств), кожен з яких коротко профільований в заяві. Для кожного сегменту ринку визначені основні ризики і використовуються основні стратегії нейтралізції. Наприклад, заява 2010-2011 рр. визначає наступні області ризику для великих платників податків: 1. Зміна розміру прибутку; 2. Міжнародні транскордонні угоди; 3. Консолідація; 4. Корпоративна реструктуризація, злиття та поглинання; 5. Доходи і втрати капіталу; 6.  Приріст капіталу та іноземні резиденти; 7. ПДВ за фінансовими поставками; 8.  Оподаткування фінансових механізмів; 9. Дослідження і розробка вимог; 10. Цілісність бізнес-систем; 11. Операції і вартість майна; 12. Пенсійні фонди.

 Заява включає коротку інформація про діяльність, яка  відповідає вимогам програми для поточного фінансового року [9].

Такий приклад був би корисний і для України, оскільки не проводиться поділ ризиків в залежності від сегментів їх виникнення. Крім того, необхідно додати до вище згаданих областей ризиків, а саме до корпоративної реструктуризації, злиття та поглинання, ще і таке явище як рейдерство. Дивно, що податкові органи Австрії не згадують про це явище, оскільки воно є досить поширеним в наш час і прийшло до нас також із-за кордону. До того ж існує необхідність виділити такий сегмент як сільське господарство, оскільки Україна - це аграрна країна.

Позитивним є і приклад Нової Зеландії, де ризики визначаються для кожного з десяти ключових клієнтських сегментів (тобто осіб багатих і високого доходу осіб, сімей, некомерційних груп, малих і середніх підприємств, тіньової економіки, великих підприємств, центральних і місцевих органів влади, роботодавців та податкових агентів і посередників). Вони групуються за профілем, за яким слідує опис конкретних ризиків, підходи до ліквідації, які будуть використовуватися (наприклад, шляхом освіти, кампаній, обслуговування, аудиту, публічності, ініціативи кримінального переслідування). Податкова служба повідомляє про позитивні результати від її ініціативи і, на додаток до створення значної публічності, шукає зворотного зв'язку з зовнішньою аудиторією [9].

На жаль, в Україні не існує такого широкого поділу ризиків за клієнтськими сегментами, що було б дуже доцільним. Під зону ризику попадають суб’єкти підприємницької діяльності (СПД)-потенційні вигодонабувачі; СПД, які використовують «податкові ями»; «транзитери»; «сплячі СПД»; ті які не звітуються; знову створені і фізичні особи. Тобто, класифікація ризиків відбувається після їх виникнення.

На рис. 1 представлена швецька модель адміністрування податкових ризиків. У Швеції існують відповідні робочі групи, що працюють на центральному та регіональному рівнях. Ці групи несуть відповідальність за виявлення та аналіз ризиків (за умови знання). Групи складаються з експертів, вони збирають інформацію та проводять аналіз, але вони не оцінюють ризики або вибирають їх пріоритети. Їх завдання полягає у забезпеченні основи для прийняття рішень. Також існує постійна робоча група (адміністрування ризиків референтної групи) з делегатами з усіх регіонів і від центрального рівня. Ця група робить оцінки ризику і вносить пропозиції про те, які з них пріоритетніші. Їх робота заснована на фактах і знаннях, отриманих від груп аналізу і вибору разом з іншою інформацією (наприклад, дослідження навколишнього середовища).

 

 

Рис. 1. Модель адміністрування податкових ризиків у Швеції [8]

 

Представляє професійний інтерес швецька модель стратегій аудиту (рис. 2). Вона складається з чотирьох складових. Стратегії грунтуються на припущенні (залежно від досвіду і теорії), що нові неплатники, як правило, починають ухилятися в невеликих масштабах, а потім ситуація загострюється, якщо ухилення проходить успішно. Ті неплатники, які ухиляються в більшому масштабі, як правило, ухиляються ще деякий час.

 

Рис. 2. Чотири стратегії аудиту в Швеції [8]

 

Перша стратегія - виявити великих неплатників, які переслідують ціль отримання великих грошей. Друга стратегія полягає в запобіганні нових неплатників стати «старими» неплатниками. Це означає, що для новачків (нових підприємств, молодих людей) повинен проводитися аудит, навіть якщо потенційна сума ухилення невелика. Третя стратегія полягає в створенні кращого індивідуального профілактичного ефекту від проведення наступних перевірок.

Це означає, що платники податків, які були перевірені в минулому (і виявилися випадки ухилення) перевіряються знову. Суть в тому, що такий аудит дасть змогу платникам податків бути більш схильними до зміни їхньої поведінки, якщо він знає, що одне виявлення ухилення від сплати призведе до ризику перевірки в майбутньому.

Четверта стратегія полягає в створенні кращого загального профілактичного ефекту за допомогою аудиту в  безризикових зонах, проводячи перевірки платників податків, а також масово-роз’яснювальну роботу серед них. В подальшому результати такої роботи оголошуються в засобах масової інформації, вказуючи на корисний приклад сумлінних платників податків. Кількість перевірок не повинна бути великою, але вони повинні зосередитися на тих сферах, де люди ухиляються від сплати податків через недосконале законодавство, недовіру до податкової системи, високий фактор обурення оподаткуванням.

Своєрідною є і модель адміністрування податкових ризиків в Італії (рис. 3).

 

Рис. 3. Організація адміністрування податкових ризиків в Італії [8]

 

Центральна дирекція поділена на відповідну кількість підрозділів, кожний з яких виконує певні функції. Це дозволяє більш точніше визначати ризики, оцінювати їх та приймати рішення щодо їх ліквідації. Крім того, дослідження ризиків великих платників проводиться окремо по чотирьох регіонах країни: півночі, сходу, півдня і заходу. Для України такий досвід виявився б корисним, оскільки в різних регіонах і ризики будуть іншими. Крім того, такі дослідження необхідно проводити не тільки за суб’єктами господарювання, а також за фізичними особами.

Структура адміністрування податкових ризиків в Німеччині представлена наступним чином (рис. 4).

 

Рис. 4. Структура адміністрування податкових ризиків в Німеччині [8]

 

Для того, щоб бути підготовленим при збільшенні випадків виникнення ризиків, управління фінансами постійно вирішує організаційні, кадрові та юридичні питання. Заходи та пропозиції складаються на основі різних регулярних робочих груп, в яких присутні експерти з усіх федеральних земель, федерального Центрального офісу і федерального міністерства. Весь практичний досвід, оснований на нових підходах, пропонується місцевими і регіональними рівнями влади, який будуть обговорювати ці робочі групи постійно.

Недостатня кількість працівників і складність податкового законодавства безпосередньо впливають на виникнення податкових ризиків для податкової адміністрації. Через це немає можливості перевірити кожну декларацію по заробітній платі інтенсивно. Тому в Німеччині посилено електронну обробку даних ризиків на основі системи фільтрів для того, щоб  відрізнити випадки дефіциту надходження доходів з податку на заробітну плату і з низьким ризиком. Декларації з низьким ризиком перевіряються автоматично, з більш високим ризиком перевіряються особисто працівниками податкової адміністрації, а інші декларації обираються випадково для персональної перевірки.

Щодо адміністрування ПДВ, то вже реалізовані наступні заходи: онлайн бази даних з випадками шахрайства з ПДВ (ZAUBER); загальнонаціональні онлайн інформаційної системи, де внесені ім'я, адреса всіх зареєстрованих платників податків ПДВ (LUNA); кваліфіковані реєстрації з ПДВ за допомогою універсальних контрольних списків; федеральний центральний офіс (Kuss) координує випадки шахрайства з ПДВ за схемою каруселі з аналогічними ПДВ-підрозділами у всіх федеральних землях; федеральний центральний офіс аналізує незареєстровану комерційну діяльність в веб-просторі (наприклад, eBay), використовуючи веб-гусеничні системи Xpider; зворотне оподаткування для різних галузей (наприклад: будівництво); законодавча база для перевірок без попереднього оголошення; системи управління ризиками (risk management systems (RMS)).

Серед цих заходів податкові органи федеральних земель збираються створити універсальну систему адміністрування ризиків (RMS) якомога скоріше в кожній федеральній землі. Основне завдання полягає у виявленні випадків високих ризиків з ПДВ.

Колосальний досвід Німеччини з інформатизації, комп’ютеризиції та створенні нових продуктів для податкових органів могла б перейняти і Україна. Державі необхідно виділяти відповідні ресурси, а також залучати до програмних розробок перспективну молодь. Але, на жаль, склалася тенденція до виїзду вчених за кордон, де існують ширші можливості розвитку їх здібностей.

Адміністрування податкових ризиків в Нідерландах - це невід'ємна частина контролю і забезпечення стратегії нідерландської податкової та митної адміністрації (the Dutch Tax and Customs Administration). Організація адміністрування ризиків складається з чотирьох частин: (1) Податок на дохід та та корпоративний прибутковий податок; (2) ПДВ і податку на заробітну плату; (3) Матеріальні ризики і (4) Знання. Матеріальні ризики створюють сигнал в регіональних податкових офісах. Основою матеріальних ризиків може бути кореляція між наявними даними внутрішніх і зовнішніх джерел та професійним судженням регіональних податкових аудиторів. В Організації адміністрування ризиків важливо як «що» повинно бути зроблено, так і «як» це зроблено. Саме тому цикл навчання включений в здійснення їх адміністрування.

Цикл навчання використовується для розширення можливостей співробітників Організації адміністрування ризиків та регіональних податкових управлінь робити вибір і приймати заходи на основі спостереження, роздумів, концептуалізації та експериментів. Співробітники Організації адміністрування ризиків та регіональних податкових управлінь використовують бази даних ризиків для запису і консультації по ризиках. База даних про ризик - це комп'ютерна програма, яка записує весь «життєвий цикл» ризику. Важливо знати і реагувати на події всередині DTCA і в суспільстві в процесі виявлення ризиків, відбору та розвитку.

Висновки з даного дослідження і перспективи подальших розробок. Таким чином, з усіх вище розглянутих моделей зарубіжних країн можна взяти багато корисного і для України. Особливо ми звертаємо увагу на досвід Швеції, Німеччини, Італії і Нідерландів. По-перше, науково-дослідним інститутам необхідно більше уваги звертати на дослідження у сфері виявлення ризиків при адмініструванні податків і розробку заходів щодо їх мінімізації. Відповідна робота повинна проводитися на основі інформації, яка надана  органами, відповідальними за повнотою надходжень до бюджету. З урахуванням отриманої інформації повинен затверджуватися план податкових надходжень і прийматися Закон «Про Державний бюджет на поточний рік». Доцільно також розділити виникнення ризиків окремо в північному, східному, південному і західному регіонах, як показує приклад Італії. Оскільки кожний регіон має свої особливості (наприклад, демографічні тощо) і відповідно види і масштаби ризиків будуть різними. І, на нашу думку, обов’язковою умовою якісного адміністрування ризиків є цикл навчання, який запроваджений в Нідерландах.

Наголошуємо, що з підвищенням рівня програмного забезпечення адміністрування ризиків буде динамічним і потужним інструментом нагляду і застосування для фіскальних органів.

Оскільки податкові ризики для держави - це нове явище в економічній науці, існує широке коло недосліджених питань. Зокрема, методи виявлення, аналізу, оцінки і шляхів мінімізації податкових ризиків, що і становить перспективу подальших досліджень науковців в даній галузі.

 

Список використаних джерел:

1. Андрущенко В. Ризики – сигнали тревоги в оподаткуванні / В. Андрущенко, Т. Тучак // Науковий вісник Національного університету державної податкової служби України. – 2010. – № 2 (49). – С. 74–83.

2. Вовчак О. Податкові ризики в системі управління економічною безпекою підприємницьких структур України / О. Вовчак, І. Кеменяш // Фінанси України. - 2008. - № 11. - С. 41-46.

3.  Вітлінський В. Джерела і види податкових ризиків їх взаємозв'язок /  В. Вітлінський, О. Тимченко  ∕∕  Фінанси України. - 2007. - №3. - С. 132- 139.

4.  Гранатуров В. Податкові ризики держави: визначення та класифікація /  В. Гранатуров, І. Ясенова  ∕∕  Фінанси України. - 2007. -  №10. - С. 86 - 94.

5. Десятнюк О. Управління податковими ризиками - нова парадигма розбудови податкової системи України [Електронний ресурс] / О. Десятнюк. - Режим доступу: www.nbuv.gov.ua/portal/natural/.../58.pdf.

6. Жигаленко О. Удосконалення адміністрування податкових ризиків при плануванні документальних форм податкового контролю / О. Жигаленко // Економіка України. - 2008. - №5. - С. 42-50.

7. Тимченко О. Прогнозування податкового боргу на основі абсолютної та відносної оцінки податкових ризиків / О. Тимченко, Ю. Сибірянська // Фінанси України. - 2010. - №8. - С. 34-43.

8. Risk management guide for tax administrations [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/tax_cooperation/gen_ overview/index_en.htm.

9. Tax Administration in OECD and Selected Non-OECD Countries: Comparative Information Series (2010) [Електронний ресурс] / Centre for tax policy and administration. Forum on tax administration. - 3 March 2011. - Режим доступу: www.oecd.org.dataoecd/2/37/47228941.pdf .

 

 References.

1. Andruschenko V. Riziki – signali trevogi v opodatkuvanni / V. Andruschenko, T. Tuchak // Naukovii visnik Nacional`nogo universitetu derzhavnoi podatkovoi sluzhbi Ukraini. – 2010. – № 2 (49). – S. 74–83.
2. Vovchak O. Podatkovi riziki v sistemi upravlinnya ekonomichnoyu bezpekoyu pidpriеmnic`kix struktur Ukraini / O. Vovchak, I. Kemenyash // Finansi Ukraini. - 2008. - № 11. - S. 41-46.
3.  Vitlins`kii V. Dzherela i vidi podatkovix rizikiv ix vzaеmozv\'yazok / V. Vitlins`kii, O. Timchenko ∕∕ Finansi Ukraini. - 2007. - №3. - S. 132- 139.
4.  Granaturov V. Podatkovi riziki derzhavi: viznachennya ta klasifikaciya / V. Granaturov, I. YAsenova ∕∕ Finansi Ukraini. - 2007. - №10. - S. 86 - 94.
5. Desyatnyuk O. Upravlinnya podatkovimi rizikami - nova paradigma rozbudovi podatkovoi sistemi Ukraini [Elektronnii resurs] / O. Desyatnyuk. - Rezhim dostupu: www.nbuv.gov.ua/portal/natural/.../58.pdf.
6. ZHigalenko O. Udoskonalennya administruvannya podatkovix rizikiv pri planuvanni dokumental`nix form podatkovogo kontrolyu / O. ZHigalenko // Ekonomika Ukraini. - 2008. - №5. - S. 42-50.
7. Timchenko O. Prognozuvannya podatkovogo borgu na osnovi absolyutnoi ta vidnosnoi ocinki podatkovix rizikiv / O. Timchenko, YU. Sibiryans`ka // Finansi Ukraini. - 2010. - №8. - S. 34-43.
8. Risk management guide for tax administrations [Elektronnii resurs]. - Rezhim dostupu: http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/tax_cooperation/gen_ overview/index_en.htm.
9. Tax Administration in OECD and Selected Non-OECD Countries: Comparative Information Series (2010) [Elektronnii resurs] / Centre for tax policy and administration. Forum on tax administration. - 3 March 2011. - Rezhim dostupu: www.oecd.org.dataoecd/2/37/47228941.pdf.

Стаття  надійшла до редакції 01.07.2013 р.