EnglishНа русском

Ефективна економіка № 11, 2014

УДК 657.471:621

 

М. С. Пашкевич,

д. е. н., доцент, професор кафедри економіки підприємства,

Державний ВНЗ «Національний гірничий університет», м. Дніпропетровськ

А. А. Макурін,

асистент кафедри обліку і аудиту,

Державний ВНЗ «Національний гірничий університет», м. Дніпропетровськ

 

УДОСКОНАЛЕННЯ РОЗПОДІЛУ НАКЛАДНИХ ВИТРАТ МІЖ ОБ’ЄКТАМИ ОБЛІКУ

 

M. S. Pashkevych,

Doctor of Sciences (Economics), associated professor, professor at the Economy of enterprise department,

the State HEE «National Mining University», Dnipropetrovs’k

A. A. Makurin,

Аssistant at the Accounting and Auditing department, the State HEE «National Mining University», Dnipropetrovs’k

 

IMPROVING THE ALLOCATION OF OVERHEADS BETWEEN ACCOUNTING OBJECTS

 

У статті розглянуто проблему віднесення накладних витрат до різних видів продукції. Проаналізовано існуючі підходи до розподілу накладних витрат, виявлені їх недоліки. Запропоновано методику розподілу накладних витрат між різними видами продукції, яка дозволяє одночасно врахувати декілька параметрів, за якими розподіляються накладні витрати.

 

The article deals with the problem of distribution of overhead costs between different types of products. Current approaches to the distribution of overhead costs are analyzed. The paper offers the approach to the distribution of overhead costs between different products which allows managers to take into consideration a range of factors previously used as the basis for distribution independently.

 

Ключові слова: розподіл загальновиробничих витрат, виробнича собівартість продукції, база розподілу.

 

Keywords: allocation of overhead cost, production cost, distribution base.

 

 

Постановка проблеми. Основною метою діяльності будь-якого підприємства в ринкових умовах є максимізація прибутку. Але на реалізацію цієї мети суттєво впливають такі чинники як, облік витрат, понесених підприємством під час виготовлення і збуту продукції, а також попит на цю продукцію. Отримання максимального прибутку залежить від того, як підприємство управляє своїми витратами. Кожне підприємство зацікавлене в отриманні прибутку з найменшими витратами, економією матеріальних та нематеріальних ресурсів. Слід зазначити, що особливе місце в управлінні витратами підприємства посідає управління саме накладними витратами. Складність управління накладними витратами підприємства полягає переважно у визначенні їх оптимального рівня. Надмірне скорочення накладних витрат призводить до негативних наслідків. Наприклад, якщо скоротити накладні витрати, до яких відноситься оплата праці адміністративно-управлінського персоналу, то таке управлінське рішення може призвести до зменшення рівня мотивації таких працівників. Зниження витрат на утримання устаткування призведе до зниження рівня автоматизації та комп`ютеризації виробництва. Негативний вплив зазнає якість обслуговування виробництва, яка в свою чергу вплине на якість продукції, що виробляється на підприємстві. Також надмірні обсяги накладних витрат призводять до зменшення прибутку підприємства.

Також існує проблема розподілу накладних витрат на підприємстві між декількома видами продукції, оскільки кожний вид продукції має свою питому вагу у загальному обсязі виробництва. Тому постає питання точного та коректного розподілу накладних витрат між усіма видами продукції, тобто визначення саме тих накладних витрат, у тих обсягах, які прямо відносяться до кожного з видів. У свою чергу, це впливає на рентабельність кожного з видів продукції та їх привабливість для підприємства. Це дасть змогу спростити прийняття управлінського рішення стосовно обсягів виробництва декількох видів продукції, тобто збільшити виробництво більш рентабельної продукції, а менш рентабельної – скоротити або взагалі відмовитися від її виробництва.

Тому удосконалення розподілу накладних витрат між об’єктами обліку на підприємствах є актуальною проблемою.

Аналіз останніх досліджень з виділенням не вирішених раніше питань. Аналізуючи бази розподілу накладних витрат на практиці, постає питання, що не один підхід до вибору бази розподілу накладних витрат, існуючий на даний момент, не може задовольнити потреби підприємств у прийнятті коректних управлінських рішень щодо обсягів виробництва декількох видів продукції на основі коректної бази розподілу накладних витрат. Обрана база розподілу повинна вказувати на зв’язок між накладними витратами та причинами, які впливають на них. Необхідно обрати таку характеристику виробничого процесу, зміни якої в найбільшій мірі впливають на величину накладних витрат. Слід зазначити, що яким би чином не розподілялися накладні витрати, абсолютної точності у визначенні собівартості окремих видів продукції досягти неможливо. Тому в організації обліку значна увага повинна приділятись більш рентабельнішому виду продукції.

Особливості розподілу, аналізу і контролю накладних витрат знайшли відображення в працях відомих у світі вчених (ДруріК.,) [1], який досліджував дану проблему, базуючись на принципах розвиненої ринкової економіки. Голов С.Ф. досліджував способи управління витратами на підприємстві та стратегічний управлінський облік накладними витратами [2]. Карпенко О.В. висвітлює питання стосовно баз розподілу накладних витрат [3]. Лаговська О.А. систематизувала знання вітчизняних та зарубіжних вчених стосовно накладних витрат на підприємстві та удосконалення обліку накладних витрат на підприємстві.

Однак, й дотепер залишається невирішеним питання, яка база розподілу накладних витрат дозволить більш точно віднести ті або інші накладні витрати до об’єктів обліку (продукції, проектів, видів діяльності, підрозділів) та буде універсальною для всіх підприємств, які виробляють декілька видів продукції.

Мета дослідження. Метою досліджень, результати яких викладено у даній статті, є виявлення проблем пов’язаних з розподілом накладних витрат та визначення найефективнішої бази розподілу.

Для досягнення поставленої мети були виконані наступні завдання:

досліджені методологічні засади розподілу накладних витрат; проаналізований вплив накладних витрат на собівартість продукції та фінансовий результат; запропоновано базу розподілу, яка максимально точно та детально визначає пропорційність розподілу накладних витрат між декількома видами продукції та спрощує розрахунок рентабельності кожного виду продукції.

Результати. Ефективність функціонування підприємства багато в чому залежить від ефективності використання усіх видів ресурсів. При ефективному використанні ресурсів підприємства виготовляється конкурентоспроможна продукція за рахунок більш низьких витрат та більш високої якості. Наявність якісної та достовірної інформації про рентабельність окремих видів продукції надає об'єктивних даних для формування бюджету підприємства на майбутні операційні цикли. Як відомо, бюджет підприємства залежить від доходів і витрат, значну частку яких складають накладні витрати.

Накладні витрати ‑ це витрати на управління та обслуговування виробництва, збут продукції та інші види діяльності, які важко віднести до певного об’єкту обліку. Накладні витрати суттєво впливають на фінансовий результат діяльності підприємства. Вони супроводжують основну діяльність підприємства, однак не пов’язані з нею, і не можуть бути включені у вартість товару, робіт чи послуг, які реалізуються. До даних витрат відносять: витрати на утримання та експлуатацію основних засобів, організацію і обслуговування виробництва, заробітну плату адміністративного персоналу.

Класифікація накладних витрат необхідна передусім для розуміння того, як ними управляти. Вона дає змогу більш чітко організувати планування, облік, аналіз та контроль витрат згідно їх видів та класифікаційних ознак.

Для ефективного управління накладними витратами їх групують за різними класифікаційними ознаками.

Класифікація накладних витрат згідно управлінського та виробничого обліку зображена на рис. 1. [1]

 

Рис. 1. Класифікація накладних витрат на підприємстві

 

Згідно П(С)БО 16 в Україні підприємству надається право самостійно вирішувати, яку базу розподілу накладаних витрат застосовувати. Порядок розподілу накладних витрат принципово змінився відтоді, як Україна почала будувати економіку ринкового типу. Однак, методика розподілу накладних витрат, а також бази розподілу залишилися незмінними (машино-години, заробітна плата, обсяг реалізації, прямі витрати). Новий порядок розподілу накладних витрат згідно вищезазначеного стандарту обліку передбачає, що «змінні витрати повністю розподіляються і списуються на витрати виробництва, а постійні витрати розподіляються та списуються на витрати виробництва в плановій сумі».

Метод розподілу накладних витрат між обєктами повинен бути:

1) простим та зрозумілим;

2) забезпечувати повний розподіл накладних витрат;

3) забезпечувати розрахунок точної рентабельності різних видів продукції та бути повязаним з коефіцієнтом маржинального прибутку.

Одним з найважливіших завдань сучасних підприємств є модифікація методології розподілу накладних витрат і калькулювання собівартості, особливо, нових (інноваційних) видів продукції та послуг. Розглянемо найпоширеніший спосіб розподілу накладних витрат через використання базових показників.

Припустимо, що на  видів продукції припадає деякий обсяг накладних витрат N. Припустимо також, що існує деякий базовий показник C, значення якого пов’язано з розподілом накладних витрат і береться за базу розподілу.

Під час виробництва відбувається визначення базового показника, який відповідає виготовленню кожного окремого виду продукції C1, C2…, Cі. Отже, накладні витрати, , що припадають на кожний вид продукції можна визначити за формулою:

 

                                                          (1)

 

Справедливий розподіл накладних витрат по видах продукції дозволяє оцінити прибутковість окремих видів продукції. Виникає можливість визначити ті види продукції, які приносять додатковий прибуток, і ті, які цей прибуток не приносять.

При різних базах розподілу накладних витрат виникають різні розрахунки оцінки рентабельності видів продукції. Чим вища частка накладних витрат в кожному виді виготовленної продукції, тим більше змін в оцінках прибутковості окремих видів продукції можна очікувати. Не існує ідеальної бази розподілу накладних витрат, але існує коректніша база розподілу для кожного підприємства. Накладні витрати, як зазначалося раніше, негативно впливають на собівартість продукції, збільшуючи її.

Собівартість можна визначити, як грошовий вираз величини ресурсів, використаних з конкретною метою. Таке визначення собівартості передбачає три важливі складові, без яких витрати підприємства не можуть бути віднесені на собівартість виготовленої продукції або послуг:

- собівартість відображає використання ресурсів для виробництва продукції;

- кількість використаних ресурсів підприємством, можна представити в грошовому виразі та розрахувати загальну вартість ресурсів;

- з конкретизацією мети використання ресурсів можна чітко встановити об'єкт собівартості.

Показник собівартості продукції в грошовому виразі на підприємстві дає відповіді на наступні питання:

- рівень організації виробництва;

- продуктивність праці;

- рівень технічного оснащення виробництва.

На кожному підприємстві не завжди собівартість продукції відображає всі накладні витрати виробництва на виготовлення цієї продукції. Оскільки одні витрати відносять до процесу виробництва, а інші включаються до собівартості, але прямо не відносяться до виробництва [10].

Фінансовий результат на підприємстві формується шляхом зіставлення доходів і витрат, які були понесені підприємством під час виробництва продукції з подальшою метою продажу та отриманням доходів.

За економічним змістом фінансовий результат містить дві складові - прибуток від виробничої діяльності і прибуток (збиток) від фінансових операцій. Переважну частину становить прибуток від основної виробничої діяльності. Він формується за рахунок реалізації продукції (робіт, послуг) і залежить від двох чинників: суми прибутку у виробленій продукції і зміни частки прибутку у залишках нереалізованої продукції. Маса прибутку у виробленій продукції визначається трьома узагальнюючими показниками: обсяг виробництва, ціна, собівартість.

Фінансовий результат та собівартість продукції прямо пов`язані з накладними витратами.

Використання лише однієї бази розподілу накладних витрат, наприклад заробітної плати, призводить до «відтягування» більшої суми цих накладних витрат саме тими видами продукції, які мають більшу частку використання трудових ресурсів. Це означає, що більш трудомістка продукція матиме у своїй собівартості більшу суму накладних витрат, не зважаючи на те, що насправді її виготовлення може й не бути причиною виникнення таких витрат у пропорційній величині основної заробітної плати [9].

У зв’язку з вище наведеним, вважаємо, що модернізована система розподілу накладних витрат між різними видами продукції повинна враховувати удосконалену базу розподілу цих витрат. На наш погляд, удосконалення повинно відбуватися у напряму врахування якомога більшої кількості різних чинників під час розподілу накладних витрат.

Удосконалене рівняння розподілу накладних витрат між різними видами продукції виглядає наступним чином:

 

                                                        (2)

де:

N- накладні витрати підприємства на виготовлення продукції;

Сi – база розподілу накладних витрат машино-години;

Ki - база розподілу накладних витрат заробітна плата;

Gi - база розподілу накладних витрат прямі витрати;

Mi - база розподілу накладних витрат матеріали.

Використання модернізованої системи розподілу накладних витрат дозволить розподіляти саме ті накладні витрати і ті об`єми в тих пропорціях, в яких вони відносяться до різної продукції виробництва.

Кожне сучасне підприємство повинно відслідковувати результати розподілу накладних витрат, оскільки вони включаються у собівартість та впливають на результат діяльності підприємства.

На підставі проведеного дослідження можна зробити такі висновки:

1. Застосування різних методів та баз розподілу витрат призводить до різних значень оцінки витрат основних виробництв та собівартості випущеної ними продукції. Різниця може бути досить суттєвою і збільшуватись зі збільшенням долі накладних витрат.

2. Не існує ідеального методу та ідеальної бази розподілу накладних витрат, проте для кожного підприємства можна обрати найбільш коректний метод та базу розподілу з урахуванням його особливостей.

3. При виборі методів розподілу накладних витрат та баз їх розподілу слід враховувати мету, з якою здійснюється такий розподіл. Так, для бухгалтерських цілей може бути застосований один метод та одна база розподілу, а з метою прийняття управлінського рішення - інші.

4. До обрання методу розподілу накладних витрат підприємство повинно підходити досить ретельно, особливо коли накладні витрати мають значні обсяги, адже неадекватний розподіл накладних витрат може призвести до прийняття помилкових управлінських рішень.

5. Точний розподіл накладних витрат за видами продукції дозволяє якісніше планувати виробничу програму у частині асортименту та обсягів продукції, а також необхідні інвестиції в технологічну модернізацію, маючи на меті максимізацію прибутку підприємства.

6. Методику розподілу накладних витрат між різними видами продукції запропоновано удосконалити шляхом одночасного врахування декількох параметрів, за якими розподіляються накладні витрати. Цей підхід, на відміну від існуючих, дозволить більш коректно віднести ті або інші суми накладних витрат до різних видів продукції.

 

Список використаних джерел:

1. Друри К. Введение в управленческий и производственный учёт: Пер. с англ. / Под ред. С.А. Табалиной.- М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997.- 560с.

2. Голов С. Проблеми та перспективи реформування бухгалтерського обліку в Україні / С. Голов // Бухгалтерський облік і аудит. – 2006. – № 11. – С. 43

3. Карпенко О.В. [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://dspace.puet.edu.ua/bitstream/123456789/1912/1/pdf

4. Мошковська О.А. Еволюційний розвиток бухгалтерського управлінського обліку: історичний аспект / Збірник наукових праць ЧДТУ. – 2010. – Вип. 22. – С. 73-76.

5. «Витрати»: Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16, затверджене наказом Мінфіну від 31 березня 1999 року №87

6. Лапчук О.В. Проблеми обліку витрат виробництва та виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) : [Електронний ресурс]. - Режим доступу:   http://ev.nuos.edu.ua/en/content/problemi-oblіku-vitrat-virobnitstva-ta-virobnichoi-sobіvartostі-produktsіi-robіt-poslug

7. Кміть В.М. Проблеми методології розподілу накладних витрат на виробництво промислової продукції / В.М. Кміть // Формування ринкової економіки в Україні. Науковий збірник. Випуск 5. (Перехідна економіка: проблеми теорії і практики). – Львів: Інтереко, 1999. – С. 146-150.

8. Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості / затв. наказом Міністерством промислової політики України від 09.07.2007 р. № 373. / [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.nau.ua/doc/?code=v0373581-07

 

References.

1. Drury K. (1997), Vvedenie v upravlencheskij i proizvodstvennyj uchjot, UNITY, Moscow, Russia.

2. Golov S. (2006), Problemy ta perspektyvy reformuvannia bukhhalters'koho obliku v Ukraini [The problem is the prospects reformuvannya buhgalterskogo oblіku in Ukraіnі], 11th ed, Factor, Kyiv, Ukraine.

3. Karpenko O. and  Sobol G. (2011), Nepovna sobivartist: teoriia i praktyka obliku, analizu i kontroliu, [Incomplete cost: theory and practice of accounting, analysis and control], Ukoopspilka, Poltava, Ukraine.

4. Moshkovska O. (2010), Evolutionary development of financial and managerial accounting,Economics and Management, vol. 22, pp. 73-76.

5. The Verkhovna Rada of Ukraine (2012), The Law of Ukraine " On approval of

Regulations (Standards) accounting", available at:

http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/z0391-99 (Available 21 June  1999).

6. Lapchuk O. (2007), “Problemy obliku vytrat vyrobnytstva ta vyrobnychoi sobivartosti PRODUKTsIY (ROBIT, POSLUH) ” [Problems keeping production costs and production costs of goods (works, services)], Vuzіvska Naukova practical konferentsіya, Natsіonalny unіversitet Makarova, Mykolayiv, Ukraine, pp. 130-131.

7. Kmіt V. (1999), Problems of metodologії rozpodіlu overhead vitrat on virobnitstvo promislovoї produktsії, Formuvannia rynkovoi ekonomiky v Ukraini, vol.5, pp. 146-150.

8. The Verkhovna Rada of Ukraine (2011), The Law of Ukraine " On Approval of the recommendations of the formation of the cost of goods (works, services) in the industry", available at: http://zakon.nau.ua/doc/?code=v0373581-07 (Available 9 July  2007).

 

 

Стаття надійшла до редакції 24.10.2014 р.