EnglishНа русском

Ефективна економіка № 8, 2015

УДК 657. 4

 

Г. М. Сліпченко,

аспірант кафедри обліку,

Національна Академія обліку, статистики та аудиту, м. Київ

 

ОСОБЛИВОСТІ  НАРАХУВАННЯ ПДВ ПО ОПЕРАЦІЯХ З ІМПОРТУ ПОСЛУГ У 2015 РОЦІ

 

G. M. Slipchenko,

Aspirant of department of accounting

National Academy of statistics, accounting and audit, Kiev

 

FEATURES CHARGING VAT ON TRANSACTIONS IMPORTS OF SERVICES IN 2015

 

У статті узагальнено особливості нарахування  ПДВ по операціях з імпорту послуг у 2015 році, визначено методику обліку податкових зобов’язань та податкового кредиту.

 

Peculiarities in accounting of added tax of Ukraine on transactions imports of services in 2015 summarized and the method of accounting of tax commitments and tax credit is determined in this article.

 

Ключові  слова: ПДВ, імпорт послуг, податкова накладна,податкові зобов’язання, податковий кредит, місце постачання, облік ПДВ, електронне адміністрування.

 

Key words:value-added tax, the tax bill, tax commitments, tax credit, tax declaration on value-added tax, VAT-accounting, import of services, place of delivery, e-administration.

 

 

Постановка проблеми. Податок на додану вартість (ПДВ)  займає перше місце серед непрямих податків по об’єму наповнення державного бюджету України. Водночас ПДВ є і самим найпроблемнішим та найскладнішим в обчисленні податком у зв’язку з постійними змінами в податковому законодавстві, неузгодженості окремих нормативно правових актів. Так у відповідності до законів України № 1621-VII від 31. 07. 2014р[1] та  №71-VIII від 28. 12. 2014р[2] були внесені чергові кардинальні зміни до Податкового кодексу України(ПКУ) [4] щодо запровадження з 1 січня 2015 року в Україні  системи електронного адміністрування ПДВ. Так система електронного адміністрування (СЕА)  передбачає:застосування електронних рахунків для сплати узгодженого податкового зобов’язання за ПДВ,подання декларації з ПДВ виключно в електронній формі ,складання податкових накладних в електронній формі з обов’язковою реєстрацією   в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Однак зміни торкнулися не тільки способу подання звітності з податку на додану вартість,  порядку реєстрації податкових накладних, але і механізму обчислення ПДВ за специфічними операціями з  постачання послуг нерезидентами. Все це обумовлює актуальність і наукову новизну дослідження.

Аналіз останніх досліджень. У професійних періодичних  та наукових виданнях  опубліковані роботи, які присвячуються окремим питанням  обліку і оподаткування ПДВ операцій з імпорту послуг. Теоретичними аспектами оподаткування і обліку ПДВ займалися таки вчені науковці  як:Ф. Бутинець, М. Коцупатрий, О. Малишкін та інші вітчизняні дослідники. Проте вказані дослідження проводилися до початку запровадження системи електронного адміністрування податку на додану вартість , адже низка проблемних питань з обліку і оподаткування ПДВ по операціях з імпорту послуг , які поставлені сучасною практикою, повністю нерозглянуті та недосліджені.

Метою статті є висвітлення особливостей оподаткування податком на додану вартість за операціями з імпорту послуг у 2015 році в умовах дії системи електронного адміністрування ПДВ, аналіз основних відмінностей нарахування ПДВ за такими операціями у порівнянні з 2014 роком. Дослідити проблемні питання  та запропонувати шляхи їх вирішення.

Виклад основного матеріалу. Оподаткування податком на додану вартість(ПДВ)  по операціях з постачання  послуг нерезидентами  регулюється Податковим кодексом України [4]. Згідно пункту 14. 1. 185ПКУ[4] постачання послуг - це будь-яка операція , що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або впровадження певної діяльності. Однак ПКУ не дає чіткого визначення поняттю - “Імпорт послуг ”, “імпортовані послуги ”. Отже  можна стверджувати що, імпорт послуг - це операції з постачання послуг нерезидентами для резидентів України.

Для з’ясування особливостей оподаткування операцій з постачання послуг нерезидентами необхідно :

- визначити об’єкт оподаткування, базу оподаткування , платника податку(відповідальної особи за нарахування і сплату ПДВ) ;

- з’ясувати дату виникнення податкових зобов’язань(ПЗ)  та дату виникнення права на податковий кредит(ПК) ;

- скласти первинні документи(податкову накладну)  з податкового обліку ПДВ  та податкову декларацію.

Оподаткування операцій з придбання послуг у нерезидентів ,характеризується певними особливими рисами,  пов’язаними насамперед із розрахунками в іноземній валюті. Крім того, ПКУ[4]містить окремі норми щодо нарахування ПДВ за операціями постачання послуг нерезидентами. Такі операції  можуть оподатковуватися за ставкою 20% ПДВ, або можуть не оподатковуватися зовсім в залежності від визначення об’єкта оподаткування. Згідно з пунктом 185. 1 ПКУ[4] - об’єкт оподаткування при імпорті послуг буде виникати лише у разі, коли місцем постачання буде розташоване на митній території України. Так місце постачання “митна територія України”- - це територія де отримувач послуг резидент України, зареєстрований суб’єктом господарської діяльності згідно пункту 186. 3ПКУ[4] за послугами:

а) надання майнових прав інтелектуальної власності,створення за замовленням та використання об’єктів права інтелектуальної власності, у тому числі за ліцензійними договорами, а також надання (передача) права на скорочення викидів парникових газів(вуглецевих одиниць) ;

б) рекламні послуги;

в) консультаційні,інжинірингові, інженерні, юридичні(у тому числі адвокатські) ,бухгалтерські,актуарні, а також послуги з розроблення , постачання та тестування програмного забезпечення,з оброблення даних та надання консультацій з питання інформатизації, надання інформації та інших послуг в сфері інформатизації , у тому числі з використанням комп’ютерних систем;

г) надання  персоналу , у тому числі якщо персонал працює за місцем діяльності покупця;

г) надання в оренду(лізинг) рухомого майна, крім транспортних засобів та банківських сейфів;

д) телекомунікаційні послуги, а саме послуги,пов’язані з передаванням,поширенням або прийманням сигналів, слів, зображень та звуків або інформації будь-якого характеру за допомогою дротових ,супутникових, стільникових, радіотехнічних ,оптичних або інших електромагнітних систем, зв’язку, включаючи відповідне надання або передання права на використання можливостей такого передавання, поширення або приймання , утому числі надання доступу до глобальних інформаційних мереж;

е) послуги радіомовлення та телевізійного мовлення;

є) надання посередницьких послуг від імені та за рахунок іншої особи  або від свого імені,але за рахунок іншої особи, якщо забезпечується надання покупцю послуг, перерахованих у цьому підпункті;

ж) надання транспортно-експедиторських послуг.

Отже вище перелічені послуги надані нерезидентом є об’єктом оподаткування , з визначеним місцем постачання «територія України» за ставкою 20%.

Також наявні окремі норми ПКУ щодо визначення місця постачання послуг нерезидентом, пов’язаних з рухомим і нерухомим майном, які перелічені в пункті 186. 2ПКУ[4]. Так для послуг пов’язаних з рухомим майном у відповідності до п. 186. 2. 1 ПКУ[4] місцем постачання є місце фактичного отримання таких послуг, а саме:

а) послуг, щ є допоміжними у транспортній діяльності: навантаження , розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види послуг;

б) послуг з проведення експертизи та оцінки рухомого майна;

в) послуг пов’язаних з перевезенням пасажирів та вантажів, у тому числі з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання;

г) послуг з виконання ремонтних робіт іі послуг з переробки сировини,а також інших робіт і послуг,що пов’язані з рухомим майном;

А для послуг пов’язаних з нерухомим майном згідно пункту 186. 2. 2 ПКУ[4] місцем постачання - є фактичне місцезнаходження нерухомості , утому числі що будується  :

а) послуг агентств нерухомості;

б) послуг з підготовки та проведення будівельних робіт;

в) інших послуг за місцезнаходженням нерухомого майна.

Місцем постачання по імпорту послуг у сфері культури, мистецтва, освіти, науки, спорту, розваг або інших подібних послуг ,включаючи послуги організаторів виставок,конференцій,семінарів та інших подібних заходів згідно пункту 186. 2. 3 ПКУ -є місце фактичного надання таких послуг.

За операціями з імпорту послуг, що не перелічені в пунктах 186. 2-186. 3 ПКУ[4] застосовується загальне правило визначення місця постачання. В цьому разі згідно пункту 186. 4 ПКУ[4] місцем постачання буде вважатися виключно територія реєстрації нерезидента-постачальника, і такі послуги не будуть оподатковуватися ПДВ. Однак можливе виникнення проблеми з представниками Державної фіскальної служби щодо визначення місця постачання у контрактах з нерезидентами з «нечіткими» , «загальними» формулюваннями предмету договору. Для зменшення таких ризиків в контрактах з нерезидентами автор рекомендує використовувати державний класифікатор зовнішньоекономічних послуг(КЗЕП)  , затверджений ДССУ від 27. 02. 2013р за №69 [9] для віднесення послуг до певної категорії.

Під час постачання  послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами з визначеним місцем постачання “територія України”- згідно пунктів 180. 2 -180. 4 ПКУ[4] особою відповідальною за нарахування та сплату ПДВ є отримувач послуг , який є платником податку та несе таку ж відповідальність як і всі інші платники ПДВ. Отже у платника ПДВ виникає необхідність нарахувати податкові зобов’язання по операції імпорту послуг з місцем постачання “територія України. Датою виникнення податкових зобов’язань згідно пункту 187. 8 ПКУ[4] є (залежно від того яка подія відбулася раніше) :

- або дата списання коштів з банківського рахунку платника в оплату послуг ,або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом.

Отримувач послуг платник ПДВ у день виникнення податкових зобов’язань(ПЗ)  повинен нарахувати ПДВ 20% та скласти податкову накладну згідно з статтею 201 ПКУ[4]. При чому базою оподаткування по таких операціях з імпорту послуг з місцем постачання на території України згідно пункту 190. 2 ПКУ[4] є договірна вартість(контрактна)  таких послуг . Визначена вартість перераховується в національну валюту за валютним курсом НБУ на дату виникнення податкових зобов’язань. От же податкова накладна  складається платником ПДВ-отримувачем послуг  на дату  першої з подій за діючим курсом НБУ.

Діюча система електронного адміністрування (СЕА) , згідно статі 2001 [4] та Порядок електронного адміністрування[5] зобов’язує платників ПДВ з 01 лютого 2015 року складати податкові накладні виключно в електронній формі без обмежень сумою та реєструвати їх в ЄРПН     . Реєстрація платником податку податкової накладної здійснюється не пізніше п’ятнадцяти календарних днів , наступних за датою їх складання.

У 2014 році податкові накладні складалися в паперовій формі та реєструвалися в ЄРПН в сумі ПДВ що перевищує 10000,00 (десять тисяч гривень) .

Складання податкової накладної здійснюється  у відповідності до пункту 12 Порядку заповнення податкової накладної  №957 від 22. 04. 14р[6] (таб. 1) . Так з 29 липня 2015 року  реквізити податкової накладної , такі як :місцезнаходження покупця і продавця,номери телефонів, форма проведених розрахунків, вид договору- у відповідності до статті 201ПКУ[4]  в діючій редакції  згідно Закону України №643 від 16. 07. 2015р[3] не є обов’язковими  і не заповнюються.

 

Таблиця 1.

Особливості заповнення податкової накладної у разі постачання послуг нерезидентом з 01. 01. 2015р(фрагмент) .

№ряд

Найменування

Особливості заповнення

1

Службове поле

«Не видається покупцю»

Тип причини -”14”

Складена отримувачем(покупцем) послуг від нерезидента.

2

Особа платник податку- покупець

Найменування нерезидента- постачальника

3

Індивідуальний податковий номер покупця

Умовний ІПН -5000000000000.

якщо послуги не призначені для споживання у госп. діяльності або придбані з метою їх використання за межами митної території України  згідно пункту 186. 3 ПКУ, зазначають умовний ІПН-2000000000000.

 

З 1 липня 2015 року система електронного адміністрування (ПДВ)  запрацювала в робочому режимі[4,5], отже реєстрація податкових накладних в ЄРПН для платника податку здійснюється лише за умови наявності необхідної реєстраційної суми визначеною за формулою згідно статті 2001. 3 ПКУ[4,] або необхідних коштів на власному електронному рахунку в СЕА ПДВ. У разі недостатності реєстраційної суми необхідно поповнити рахунок в СЕА ПДВ, на суму ПДВ , яка необхідна для реєстрації  податкової накладної по операціях постачання послуг нерезидентом з місцем постачання «митна територія України».

При чому з 01 лютого 2015 року на дату складання та реєстрації податкової накладної за операціями постачання послуг нерезидентом на митній території України у платника на цю дату виникає право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту згідно пункту 198. 2 ПКУ[4]  . Так   у звітних  періодах  2014 року і у січні  2015 року право на податковий кредит на підставі податкової накладної за операціями з постачання послуг нерезидентами виникло у  платника податку лише на дату сплати ПДВ за податковими зобов’язаннями, які отримувач послуг включив до податкової декларації за попередній звітний період.

Отже суттєвими змінами в механізмі оподаткування операцій з постачання послуг нерезидентами , вважаємо те, що сума нарахованого ПДВ в електронній податковій накладній, зареєстрованій в ЄРПН  на дату виникнення податкових зобов’язань отримувачем послуг включається до складу податкових зобов’язань і податкового кредиту податкової декларації за відповідний звітний період. Так у відповідності Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ №966 від 23. 09. 14р[7] у податковій декларації за звітний період враховуються  з 1 лютого 2015 року:

1) податкові зобов’язання з ПДВ за послугами отриманими від нерезидента зазначаються у рядку 7: Колонка А «обсяги постачання без ПДВ» , Колонка Б «Сума податку на додану вартість»;

2) податковий кредит з ПДВ за послугами отриманими від нерезидента зазначаються у рядку 12. 4: Колонка А «обсяги придбання без ПДВ» , Колонка Б «Дозволений податковий кредит».

3)  у рядку 13. 3: Колонка А «обсяги придбання без ПДВ» зазначаються обсяги придбання у нерезидента на митній території України з метою використання їх використання у межах господарської діяльності для здійснення операцій , які не є об’єктом оподаткування, та /або звільнені від оподаткування, та /або не оподатковуються.

4)  у рядку 15. 1: Колонка А «обсяги придбання без ПДВ» зазначаються обсяги придбання послуг з місцем постачання на митній території України та за межами митної території України , які підлягають розподілу у зв’язку з використанням частково в оподаткованих, частково в операціях що не є об’єктом оподаткування, та /або звільнені від оподаткування, та /або не оподатковуються , Колонка Б «Дозволений податковий кредит» - зазначається визначена частка податкового кредиту з ПДВ згідно таблиці 1 «розрахунок части використання товарів,послуг та /або необоротних активів в оподаткованих операціях»(додаток 7 до звітної декларації) .

 Для аналітичного обліку податкових зобов’язань та податкового кредиту ПДВ за операціями постачання послуг нерезидентами на території України відкриваються в Робочому плані  наступні рахунки згідно Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу,зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій[8]   . (табл. 2) .

 

Таблиця. 2.

«Облікове забезпечення ПДВ»

Субрахунок

Порядок застосування

1

641 «Розрахунки по податках»(аналітичних рахунок «Розрахунки по ПДВ)

Ведеться облік ПДВ, який нараховується і сплачується у відповідності до діючого законодавства;

2

643 «Податкові зобов’язання»

Ведеться облік сум податку на додану вартість, визначену виходячи з сум отриманих авансів за готову продукцію ,товари роботи, послуги,які підлягають відвантаженню;

3

644 «Податковий кредит»

Ведеться облік сум податку на додану вартість, на яку підприємство має право зменшити податкові зобов’язання;

4

315 «Спеціальні рахунки в національній валюті»

Спеціальні рахунки в національній валюті призначені для обліку грошових коштів на рахунках  в системі електронного адміністрування, відкритих платнику податку в Казначействі

 

Методику відображення в бухгалтерському обліку податкових зобов’язань(ПЗ)  та податкового кредиту(ПК)  з ПДВ по операціях з постачання нерезидентом послуг  в табл. 3 та таб. 4.

 

Таблиця 3.

Кореспонденція рахунків з обліку ПЗ та ПК (перша подія - передоплата за послуги )

Зміст господарської операції

Дата

Дебет

Кредит

Сума  гривень

1

Сплачено передоплату за аудиторські послуги

(перераховано у гривні за курсом НБУ)

08. 06. 15р

371

312

300000

2

Перераховано кошти на електронний рахунок в СЕА

08. 06. 15р

315

311

60000

3

Нараховані податкові зобов’язання з ПДВ, зареєстровано податкову накладну №1 від 08. 06. 2015р

08. 06. 15р

643

641/ПДВ

60000

4

Включено суму ПДВ до ПК

08. 06. 15р

641/ПДВ

644

60000

5

Закриті розрахунки за ПДВ

08. 06. 15р

644

643

60000

6

Підписано Акт виконаних робіт

(перераховано у гривні за курсом НБУ)

24. 07. 15р

93

632

700000

 

Відображено передоплату в розрахунках з постачальником послуг

(перераховано у гривні за курсом НБУ)

24. 07. 15р

632

371

300000

7

Перераховано кошти на електронний рахунок в СЕА

24. 06. 15р

315

311

80000

8

Нараховані податкові зобов’язання з ПДВ

Зареєстровано податкову накладну №2 від 24. 07. 25р

24. 07. 15р

643

641/ПДВ

80000

9

Включено до ПК

24. 07. 15р

641/ПДВ

644

80000

10

Закриті розрахунки за ПДВ

24. 07. 15р

644

643

80000

11

Перераховано залишок заборгованості за актом виконаних робіт

(перераховано у гривні за курсом НБУ)

30. 07. 15р

632

312

400000

 

Таблиця 4.

Кореспонденція рахунків з обліку ПЗ та ПК (перша подія-підписання акту виконаних робіт)

№ рядку

Зміст господарської операції

Дата

Дебет

Кредит

Сума грн

1

Підписано Акт виконаних робіт

(перераховано у гривні за курсом НБУ)

24. 07. 15р

93

632

700000

2

Перераховано кошти на електронний рахунок в СЄА

24. 07. 15р

315

311

140000

3

Нараховані податкові зобов’язання з ПДВ

Зареєстровано податкову накладну №3 від 24. 07. 25р

24. 07. 15р

643

641/ПДВ

140000

4

Включено суму ПДВ до ПК

24. 07. 15р

641/ПДВ

644

140000

5

Закриті розрахунки з постачальником послуг нерезидентом (перераховано у гривні за курсом НБУ)

30. 07. 15р

632

312

700000

 

Висновки. Таким чином  проаналізувавши особливості нарахування та сплати ПДВ за операціями з імпорту послуг в  обліку  слід вказати на необхідність:

- вдосконалення методики бухгалтерського обліку ПДВ за операціями з постачання послуг нерезидентами;

- визначення поняття “імпорт послуг ” в Податковому кодексі України;

- закріплення у статті 196 “Операції, що не є об’єктом оподаткування ” - щодо звільнення від оподаткування операцій з постачанням послуг нерезидентами за межами митної території України(територія реєстрації постачальника-нерезидента) .

Ці зміни дадуть можливість оптимізувати податкове навантаження на суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності та зменшити ризики штрафних санкцій.

 

Література.

1. Закон України від 31. 07. 2014р №1621-VII Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України [Електронний ресурс]. -Режим доступу: http://zakon2. rada. gov. ua/laws/show/1621-18/paran6#n6

2. Закон України від 28. 12. 2014 р №71-VIII Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи [Електронний ресурс]. -Режим доступу: http://zakon2. rada. gov. ua/laws/show/71-19/paran2#n2

3. Закон України від 16. 07. 2015 р  №643-VIII Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість [Електронний ресурс]. -Режим доступу: http://zakon2. rada. gov. ua/laws/show/643-19/paran2#n2

4. Податковий Кодекс України, від 02. 12. 2010р. №2755-VI[Електронний ресурс]. -Режим доступу:http://zakon2. rada. gov. ua/laws/show/2755-17. Дата звернення 15. 08. 2015р

5. Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, від 16. 10. 2014р. №569 [Електронний ресурс]. -Режим доступу: http://sfs. gov. ua/podatki-ta-zbori/zagalnoderjavni-podatki/podatok-na-dodanu-vartist/normativno-pravovi-akti/63727. htmlДата звернення 15. 08. 2015р

6. Порядок заповнення податкової накладної, від 22. 09. 2014р №957[Електронний ресурс]. -Режим доступу: http://sfs. gov. ua/podatki-ta-zbori/zagalnoderjavni-podatki/podatok-na-dodanu-vartist/normativno-pravovi-akti/63729. htmlДата звернення 15. 08. 2015р

7. Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість від 23. 09. 2014р №966 [Електронний ресурс]. -Режим доступу: http://sfs. gov. ua/podatki-ta-zbori/zagalnoderjavni-podatki/podatok-na-dodanu-vartist/normativno-pravovi-akti/63730. htmlДата звернення 15. 08. 2015р

8. Інструкція про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу,зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій від 30. 11. 1999р №291[Електронний ресурс]. -Режим доступу: http://www. minfin. gov. ua/control/uk/publish/archive/main?&cat_id=293064&stind=21

9. Класифікація зовнішньоекономічних послуг від 27. 02. 2013р №69[Електронний ресурс]. -Режим доступу:http://www. ukrstat. gov. ua/

 

References.

1. The Verkhovna Rada of Ukraine (2014), The Law of Ukraine "Pro vnesennia zmin do Podatkovoho kodeksu Ukrainy ta deiakykh inshykh zakonodavchykh aktiv Ukrainy", available at: http://zakon2. rada. gov. ua/laws/show/1621-18/paran6#n6

2. The Verkhovna Rada of Ukraine (2014), The Law of Ukraine "Pro vnesennia zmin do Podatkovoho kodeksu Ukrainy ta deiakykh zakonodavchykh aktiv Ukrainy shchodo podatkovoi reformy", available at: http://zakon2. rada. gov. ua/laws/show/71-19/paran2#n2

3. The Verkhovna Rada of Ukraine (2015), The Law of Ukraine "Pro vnesennia zmin do Podatkovoho kodeksu Ukrainy shchodo udoskonalennia administruvannia podatku na dodanu vartist", available at: http://zakon2. rada. gov. ua/laws/show/643-19/paran2#n2

4. Podatkovyi Kodeks Ukrainy, available at: http://zakon2. rada. gov. ua/laws/show/2755-17 (Accessed 15 august 2015)

5. The State Fiscal Service of Ukraine (2014), "Poriadok elektronnoho administruvannia podatku na dodanu vartist", available at: http://sfs. gov. ua/podatki-ta-zbori/zagalnoderjavni-podatki/podatok-na-dodanu-vartist/normativno-pravovi-akti/63727. html (Accessed 15 august 2015)

6. The State Fiscal Service of Ukraine (2014), "Poriadok zapovnennia podatkovoi nakladnoi", available at: http://sfs. gov. ua/podatki-ta-zbori/zagalnoderjavni-podatki/podatok-na-dodanu-vartist/normativno-pravovi-akti/63729. html (Accessed 15 august 2015)

7. The State Fiscal Service of Ukraine (2014), "Poriadok zapovnennia i podannia podatkovoi zvitnosti z podatku na dodanu vartist", available at: http://sfs. gov. ua/podatki-ta-zbori/zagalnoderjavni-podatki/podatok-na-dodanu-vartist/normativno-pravovi-akti/63730. html (Accessed 15 august 2015)

8. The Ministry of Finance of Ukraine (1999), "Instruktsiia pro zastosuvannia planu rakhunkiv bukhhalterskoho obliku aktyviv, kapitalu,zoboviazan i hospodarskykh operatsii pidpryiemstv i orhanizatsii", available at: http://www. minfin. gov. ua/control/uk/publish/archive/main?&cat_id=293064&stind=21 (Accessed 15 august 2015)

9. State Statistics Service of Ukraine (2013), "Klasyfikatsiia zovnishnoekonomichnykh posluh", available at: http://www. ukrstat. gov. ua/ (Accessed 15 august 2015)

 

Стаття надійшла до редакції 19. 08. 2015 р.