ОСОБЛИВОСТІ ФОРМУВАННЯ ПОДАТКОВИХ МЕХАНІЗМІВ НАПОВНЕННЯ МІСЦЕВИХ БЮДЖЕТІВ УКРАЇНИ В УМОВАХ РЕФОРМИ МІСЦЕВОГО САМОВРЯДУВАННЯ | Ю О Раделицький | Ефективна економіка №11 2017

УДК 336. 145.2

 

Ю. О. Раделицький,

к. е. н., доцент, доцент кафедри обліку і аудиту

Львівського національного університету імені Івана Франка, м. Львів

 

ОСОБЛИВОСТІ ФОРМУВАННЯ податкових механізмів наповнення місцевих бюджетів України в умовах реформи місцевого самоврядування

 

Yuriy Radelytskyy,

Associate Professor Ivan Franko National University of Lviv, PhD (Economics)

 

Directions of optimization of tax mechanisms of filling local budgets of Ukraine in conditions of decentralization PROCESSES

 

В роботі досліджено особливості формування податкових механізмів наповнення місцевих бюджетів України, сформовані в результаті реформи місцевого самоврядування. Визначено основні аспекти справляння та зарахування до місцевих бюджетів податку на доходи фізичних осіб, акцизного податку з реалізації підакцизних товарів та майнових податків. Запропоновано напрямки оптимізації основних джерел податкових надходжень до місцевих бюджетів.

 

The article contains researches of peculiarities of formation of tax mechanisms for filling local budgets of Ukraine, which are formed as a result of the reform of local self-government. Basic aspects of collection and transfer of personal income tax, excise tax on the sale of excisable goods and property taxes to local budgets are determined. Directions of optimization of the main sources of tax revenues to local budgets are proposed.

 

Ключові слова: місцеві бюджети, об’єднані територіальні громади (ОТГ), децентралізація,  податки, податок на доходи фізичних осіб, акцизний податок з реалізації підакцизних товарів, майнові податки.

 

Key words: local budgets, united territorial communities (UTC), decentralization, taxes, personal income tax, excise tax on sale of excisable goods, property taxes.

 

 

Постановка проблеми. Основною умовою ефективного функціонування багаторівневої системи бюджетів є забезпечення та підтримка взаємозв’язку податків, які надходять до бюджету відповідного рівня, та вигодами від видатків, які забезпечуються за рахунок платників податків. Таким чином споживачі суспільних благ одержують те, за що сплачують податки. Для дотримання цієї умови та забезпечення справедливості у розподілі фіскального навантаження на місцевий рівень слід передавати податки, які не характеризуються як високо мобільні, тобто не перекладаються на жителів інших адміністративно-територіальних одиниць. В результаті децентралізації та реформи бюджетно-податкової системи 2014 року була здійснена спроба забезпечити дотримання цього принципу при перерозподілі бюджетного ресурсу  і повноважень на локальний рівень. При цьому, ускладненню цього процесу сприяли одночасне проведення адміністративно-територіальної реформи та секторальних реформ, що характеризує процес реформування як систему складних взаємообумовлених та взаємозалежних змін.

Постановка завдання. Метою статті є дослідження особливостей формування податкових механізмів наповнення місцевих бюджетів України в умовах реформи місцевого самоврядування.

Виклад основного матеріалу дослідження. Аналізуючи основні наслідки запроваджених змін, слід зауважити наступне: нашій державі так і не вдалося уникнути зростання диференціації фінансової спроможності адміністративно-територіальних одиниць базового рівня. Як зауважують науковці, «механізми прямого регулювання (зокрема бюджетного вирівнювання) та непрямого впливу (спрямовані на стимулювання економічної активності громад) виявились неспроможними врегулювати проблему нерівномірності ендогенного потенціалу розвитку громад та різної ефективності його використання», що є передусім наслідком того, що, попри передачу на локальний рівень основних соціальних функцій, не було сформовано достатнього фінансового ресурсу та системи важелів для забезпечення економічного розвитку громад [5].

Оскільки основним джерелом доходів місцевих бюджетів є податки, питання дослідження основних аспектів формування та справляння податків, а також оптимізації податкових механізмів наповнення місцевих бюджетів є першочерговим та особливо важливим в умовах децентралізації.

Найбільшу питому вагу в доходах місцевих бюджетів України з усіх податків складає податок на доходи фізичних осіб (21,57%), хоча з часу реформи ця частка дещо знизилася.

Відповідно до ст. 163 розділу IV Податкового кодексу України, об’єктом оподаткування ПДФО є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, доходи з джерела їх походження в Україні, іноземні доходи, які отримані з джерел за межами України. Таким чином, при оподаткуванні цим податковим платежем зачіпаються інтереси усіх верств економічно активного населення країни, та формується можливість зміни розміру кінцевих доходів населення, а відтак здійснюється вплив на структуру потреб населення та їх купівельну спроможність.

На формування відповідних обсягів надходження податку з доходів фізичних осіб впливають такі фактори:

- зміна кількості платників податку;

- рівень легалізації доходів платників податку;

- рівень заробітної плати;

- особливості застосування податкової соціальної пільги;

- показники зростання/зниження добробуту населення тощо.

Таким чином, спостерігається прямий взаємозв’язок між обсягами надходжень ПДФО та рівнем розвитку господарської діяльності на території відповідної адміністративно-територіальної одиниці (який і визначає кількість платників податку), а також доходами населення, що доводить стабілізаційну та регулюючу роль ПДФО.

Особливістю формування надходжень податку з доходів фізичних осіб є те, що в сільських та селищних громадах ці доходи забезпечуються практично повністю за рахунок оподаткування заробітної плати працівників бюджетної сфери, тобто працівників закладів охорони здоров’я, дошкільних навчальних закладів та закладів середньої освіти, а також управління громадою та інших служб. Доказом цього є той факт, що 15 ОТГ, які характеризуються найвищими обсягами надходжень ПДФО на одну особу (рис. 1), забезпечують 34,1% загального обсягу податку на доходи фізичних осіб, який надходить до 159 бюджетів ОТГ.

 

Рис. 1. ОТГ, в яких надходження ПДФО на одну особу найвищі у 2016 році, грн.

Джерело: на основі [1, 2]

 

Зазначені ОТГ характеризуються високим рівнем соціально-економічного розвитку та функціонуванням на території громади господарських структур. Для прикладу, Слобожанська ОТГ територіально знаходить «на околиці» Дніпра, що надає їй багато переваг. На території громади розміщуються потужні підприємства, а саме: два м’ясокомбінати, агропромисловий холдинг «Агросоюз», тепличний комбінат, супермаркети «Епіцентр», «Караван», «Метро». Окрім того, у селі Степове, яке входить до складу ОТГ, працює багато фермерських господарств. Загалом в межах громади зареєстровано понад 4 000 підприємств різних форм власності. Відтак, в результаті функціонування на території Слобожанської громади великої кількості підприємств, надходження ПДФО на особу в 2016 році становило 9984,1 грн., що більше середнього по ОТГ України значення майже у 9 разів.

Аналогічною є ситуація по інших громадах, вказаних на рис. 1. Таким чином, помітною є пряма залежність надходжень ПДФО від рівня економічного розвитку громади  та функціонування господарських суб’єктів на її території. Проте, більшість громад залежить саме від функціонування бюджетних установ на їх території, відрахування з заробітних плат працівників яких є основним джерелом надходжень ПДФО. А це свідчить про низький рівень економічної активності таких ОТГ та низьку результативність роботи органів місцевого самоврядування по залученню на територію громади субєктів господарювання.

Слід зауважити, що в умовах постійних змін та реформування освітньої сфери та сфери охорони здоров’я анонсовано оптимізацію мережі закладів освіти та медичних установ  в об’єднаних територіальних громадах через закриття шкіл та медзакладів, які не відповідають відповідним вимогам. Наслідком таких дій стане скорочення надходжень ПДФО до бюджетів окремих ОТГ через скорочення кількості платників податків, що негативно вплине на рівень їх фінансової спроможності. Однак, в результаті зростання мінімальної заробітної плати  в Україні з 1 січня 2017 року очікується ріст надходжень від ПДФО, єдиного соціального внеску (ЄСВ) і єдиного податку, що дозволяє сподіватися зростання надходжень до місцевих бюджетів.

Враховуючи важливість ПДФО як основного бюджетоутворюючого податку для місцевих бюджетів, доцільно звернути увагу на питання вірності зарахування таких надходжень до відповідного місцевого бюджету. Так, згідно Податкового кодексу, ПДФО зараховується до місцевого бюджету за місцезнаходженням юридичної особи – платника податку. Відповідно до п. 168.4.3 Податкового кодексу, податок на доходи, нарахований працівникам відокремленого підрозділу, перераховується до відповідного бюджету за місцезнаходженням такого відокремленого підрозділу. Згідно статті 93 Цивільного кодексу України, місцезнаходженням юридичної особи є фактичне місце ведення діяльності чи розташування офісу, це ж стосується і відокремленого підрозділу платника податків: податок на доходи, нарахований працівникам відокремленого підрозділу, перераховується до відповідного бюджету за місцезнаходженням такого відокремленого підрозділу. Це відповідає принципу справедливого розподілу надходжень від оподаткування ПДФО. Проте, на сьогодні ця вимога досить часто порушується, і податок на доходи фізичних осіб сплачується до бюджетів тих адміністративно-територіальних одиниць, де розташовані центральні офіси підприємств. Це особливо актуально саме для сільських громад, оскільки податок сплачується за місцем реєстрації підприємства, працівниками підрозділу в основному є жителі адміністративно-територіального утворення, на території якого він розташований – відтак, користуючись суспільними послугами, працівники підприємства «фінансують» інший місцевих бюджет.

З іншої сторони, можна дискутувати про можливість зміни бюджету, до якого слід здійснювати зарахування ПДФО. З позиції справедливості розподілу надходжень податку найефективнішим є практика зарахування ПДФО до відповідного бюджету за місцем реєстрації (проживання) платника податку, оскільки саме по місцю реєстрації (проживання) він отримує максимальну кількість суспільних послуг. Окрім того, саме неврахування цього аспекту було причиною недоотримання сільськими бюджетами надходжень цього податку. Згідно статистичних даних [4], 54,8% зайнятого сільського населення працює за межами місця реєстрації (проживання), з них 67,1% - в містах та селищах міського типу. Враховуючи тенденції зростання кількості сільських жителів, які працюють в містах та селищах міського типу,  сільські бюджети все більше недоотримували цього податку.

В результаті бюджетно-податкової децентралізації бюджети сіл, селищ та міст районного значення втратили ПДФО як одне з дохідних джерел, проте, на сьогодні зазначений аспект стосується доходів ОТГ, зокрема тих, які знаходяться поблизу обласних центрів (коли населення ОТГ працює в великому місті і, відповідно, сплачує ПДФО за місцем зайнятості).

Таким чином, удосконалення справляння ПДФО має передбачати:

- по-перше, зарахування податку за місцем реєстрації (проживання) платника податку, що забезпечить вирівнювання диференціації надходження цього податкового платежу на одну особу до місцевих бюджетів;

- по-друге, стимулювання економічного розвитку територіальних громад для забезпечення зростання надходжень податку до місцевих бюджетів.

Щодо акцизного податку,  також можна виділити певні особливості справляння цього платежу. По-перше, існує залежність надходжень акцизного податку з реалізації підакцизних товарів від території розташування адміністративно-територіальної одиниці та наявності автозаправних станцій, супермаркетів та великих торговельних підприємств. Так, найвищими обсягами надходжень на одну особу характеризуються обласні центри та центральні райони областей, прикордонні райони, а також території вздовж важливих автотранспортних шляхів. По-друге, існує проблема неповного надходження акцизного податку до місцевих бюджетів сіл та селищ від продажу тютюнових виробів та алкогольної продукції суб’єктами підприємницької діяльності. Причиною цього є необов’язковість використання такими підприємцями системи електронного обліку операцій з продажу товарів, наслідком чого є висока імовірність зміни даних звітності, на основі якої нараховується акцизний податок з реалізації підакцизних товарів, та відповідно його неповна сплата до бюджету.

Загалом, результатом запровадження та зарахування цього податкового платежу до місцевих бюджетів став його вплив на зростання асиметричності розвитку територіальних громад та регіонів через нерівномірність його розподілу. Відповідно до Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких  законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2017 році» від 20 грудня 2016 року, Кабінету Міністрів України у тримісячний строк зобов’язується розробити та внести на розгляд Верховної Ради України проект закону щодо скасування акцизного податку з реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі тютюнових виробів, передбачивши для забезпечення збалансованості місцевих бюджетів відповідне збільшення ставок акцизного податку на тютюнові вироби в абсолютних значеннях. Окрім того, п. 1.1 розділу I Закону №1791 у п.п.14.1.212 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України із визначення терміну «реалізація суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів» вилучено положення щодо реалізації пального, як фізичного відпуску з автозаправної станції (АЗС) та/або автомобільної газозаправної станції (АГЗС) незалежно від форми розрахунків. Таким чином, з 01 січня 2017 року скасовано акцизний податок із роздрібного продажу пального. На заміну цього платежу до місцевих бюджетів надходитиме 13,44% від розмитнення нафтопродуктів, що поступають на АЗС (проте, не більше суми, яка отримана органами місцевого самоврядування у 2016 році). А це в свою чергу – дестимулювання органів самоврядування від нарощення економічної активності, оскільки не сприятиме збільшенню надходжень від даного податку до місцевого бюджету.

Окремим аспектом дослідження формування податкових доходів місцевих бюджетів є місцеві податки та збори. Якщо до реформи 2014 року ці податки не мали суттєвого впливу на доходи місцевих бюджетів та їх фінансові можливості, то з децентралізацією усе змінилося. Сьогодні місцеві податки та збори є вагомою частиною доходів місцевих бюджетів (11,5% у 2016 році). При цьому, передусім це стосується новосформованого внаслідок реформи податку на майно, який включає податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, транспортний податок та плату за землю.

Податки на майно є важливим доходним джерелом практично усіх розвинених країн. Специфіка та особливості їх справляння забезпечують мінімальний рівень негативного впливу на економічне зростання в країні, що підтверджено дослідженнями Організації економічного співробітництва та розвитку [3]. Відтак на даному етапі розвитку економіки розвинутих країн можна спостерігати тенденції до заміщення прямих податків (податку з доходів фізичних осіб та податку на прибуток) як шкідливих для зростання економіки на непрямі податки (ПДВ, акциз) та податки на майно. Тому для України  формування ефективного податкового механізму справляння цих податків є важливою умовою забезпечення сталого розвитку місцевих бюджетів.

Перевагами податку на майно можна вважати: вплив (підвищення) на ефективність використання майна; стабільність надходжень до бюджетів; виступає стимулом збільшення привабливості органами місцевого самоврядування своєї території; «невразливі» для корупції; при ухиленні від сплати, об’єкт оподаткування може виступати об’єктом податкової застави; передбачуваний для платників; низький вплив на економічне зростання.

З числа недоліків варто виділити: податковий ризик для платника; регресивність; складність адміністрування та навіть запровадження; вплив на розвиток економіки (на капіталомісткі підприємства лягає великий податковий тягар,  в той час як на інтелектуально-місткі (що майже не використовують приміщень) – ні).

Якщо звернутися до особливостей оподаткування податком на майно в Україні, можна помітити недосконалість механізму його застосування. У випадку плати за землю він функціонує доволі ефективно (враховуючи те, що в Україні не існує офіційного ринку землі). Проте, на сьогодні існує проблема нестачі фінансових ресурсів органів місцевого самоврядування для інвентаризації землі та проведення її нормативної грошової оцінки, наслідком чого є значні недонадходження до місцевих бюджетів. Окрім того, невиконано задекларованих у 2014 році обіцянок щодо передачі землі поза межами населених пунктів у розпорядження органів місцевого самоврядування. Це, з однієї сторони характеризується зниженням фінансової спроможності місцевих бюджетів, з іншої – забезпечує уникнення ризиків втрати цих земель у зв’язку з їх продажем для наповнення бюджетів.

Щодо податку на нерухоме майно як елемента податку на майно, його справляння характеризується такими проблемами:

- по-перше, близько 95% нерухомого майна на даний час не зареєстроване в електронній базі реєстру прав власності на нерухоме майно, що є причиною, знову ж таки, недоотримання місцевими бюджетами значних обсягів фінансових ресурсів;

- по-друге, здебільшого у сільських адміністративно-територіальних одиницях експлуатація нерухомого майна, зокрема житлових будівель, здійснюється без їх введення в експлуатацію через складність та високу вартість цього процесу, що теж не дозволяє забезпечити повне надходження до бюджету податкових доходів.

Окремим аспектом виступає «непривабливість» майнового оподаткування для населення. Причиною цього є проблеми з адмініструванням цих податків, а, відтак, і часті непорозуміння з представниками органів ДФС, а також сприйняття людьми механізму справляння податку на майно як «несправедливого», як це помітно в результаті його функціонування. Це повязане з тим, що на початку запровадження податку на нерухоме майно його характеризували як «податок для багатих». Проте, на даний час ситуація змінилася кардинально – сплачувати  його  повинні фізичні особи, які володіють квартирою площею  понад 60 кв.м. чи будинком – 120 кв.м., нежитловою нерухомістю – 180 кв.м. Податок втратив свою «елітність», а податковий тягар тепер несе більшість жителів країни, які при цьому не вважають себе представниками навіть середнього класу.

Не сприяє «справедливості» цього податкового платежу і те, що згідно п. 266.5.1 Податкового кодексу України ставки податку для об’єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, встановлюються за рішенням сільської, селищної або міської ради в залежності від місця розташування (зональності) та типів таких об’єктів нерухомості у розмірі, що не перевищує 2% розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, за 1 кв. метр бази оподаткування. Відтак, на різних територіях обсяги сплати податку за однакові об’єкти оподаткування може різнитися в залежності від рішення органів місцевого самоврядування. Такий важливий принцип формування механізму сплати місцевих податків та зборів як можливість визначати податкову ставку в законодавчо визначених межах не забезпечує сприйняття податку на нерухоме майно населенням країни як обовязкового.

Таким чином, реформування податку на майно має характеризуватися забезпеченням зниження рівня впливу людського фактора на справляння податку на майно до місцевих бюджетів для уникнення корупції (такими корупційними «можливостями» є використання різних «коефіцієнтів», індивідуальна оцінка земельних ділянок, надання пільг окремим платникам податків тощо).

Ефективність податку на майно характеризує вірне обрання обєкту оподаткування. Якщо в Україні для справляння, наприклад, податку на нерухоме майно обрано площу самого обєкту, то в розвинутих країнах – комплекс показників з грошовою оцінкою обєкта, що дозволяє забезпечити «справедливість» оподаткування. При оподаткуванні землі слід враховувати її хіміко-біологічні властивості (для сільськогосподарських земель), розташування та спосіб використання. Відтак, доцільним є розробка прозорої та однозначної формули для уникнення ухилення від сплати податку та впливу людського чинника.

Окрім того, доцільно говорити про суперечливість визначення ставки податків на майно на місцевому рівні. Хоча така можливість виступає прерогативою органів місцевого самоврядування щодо місцевих податків та зборів, проте, у випадку податків на майно доцільним є встановлення єдиної ставки для забезпечення прозорості та справедливості оподаткування. Оскільки майнові податки характеризуються повсюдністю та у випадку формульного підходу до визначення обсягів його сплати (з урахуванням усіх особливостей об’єкта оподаткування в визначеній сумі податку для кожного окремого платника вже буде враховано і територіально-географічне розташування, і хіміко-біологічні властивості грунтів, і спосіб використання, і інші елементи) потреба у визначенні ставки місцевими органами відпадає.

Висновки. Формування ефективної податкової системи на локальному рівні передбачає передусім забезпечення фінансової спроможності громад. Реформа децентралізації забезпечила перші кроки в цьому напрямку. Проте, і далі існують проблеми, які потребують свого вирішення для зміцнення фінансової основи розвитку місцевих бюджетів. вирішення цих проблем лежить в площині:

- удосконалення системи адміністрування податків в напрямку її спрощення, оптимізації та прозорості;

- забезпечення соціальної справедливості при справлянні податків;

- максимізації надходжень податкових платежів до місцевих бюджетів.

 

Література.

1. Децентралізація. Місцеві бюджети 159 обєднаних територіальних громад за 2015 рік. Фінансово-аналітичні матеріали. Кабінет Міністрів України. Міністерство регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України. – 282 с.

2. Децентралізація. Місцеві бюджети 159 обєднаних територіальних громад за 2016 рік. Фінансово-аналітичні матеріали. Кабінет Міністрів України. Міністерство регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України. – 282 с.

3. Дубровський В., Черкашин В. Як удосконалити податок на майно? / Дубровський В., Черкашин В. // Європейський інформаційно-дослідницький центр. – 2016. – Режим доступу: http://euinfocenter.rada.gov.ua/uploads/documents/28998.pdf.

4. Соціально-економічне становище сільських населених пунктів України: статистичний збірник. – К.: Державна служба статистики України, 2014. – 187 с.

5. Територіальний розвиток та регіональна політика в Україні: актуальні проблеми, ризики та перспективи адміністративно-фінансової децентралізації / НАН України. ДУ «Інститут регіональних досліджень імені М. І. Долішнього НАН України»; наук. редактор В.С. Кравців. – Львів, 2017. – 120 с. (Серія «Проблеми регіонального розвитку»). – 120 с.

 

References.

1. Detsentralizatsiia. Mistsevi biudzhety 159 obiednanykh terytorialnykh hromad za 2015 rik. Finansovo-analitychni materialy [Decentralization. Local budgets of 159 united territorial communities for 2015. Financial and analytical materials.] Kabinet Ministriv Ukrainy. Ministerstvo rehionalnoho rozvytku, budivnytstva ta zhytlovo-komunalnoho hospodarstva Ukrainy, 282 p. [in Ukrainian].

2. Detsentralizatsiia. Mistsevi biudzhety 159 obiednanykh terytorialnykh hromad za 2016 rik. Finansovo-analitychni materialy [Decentralization. Local budgets of 159 united territorial communities for 2016. Financial and analytical materials.] Kabinet Ministriv Ukrainy. Ministerstvo rehionalnoho rozvytku, budivnytstva ta zhytlovo-komunalnoho hospodarstva Ukrainy, 282 p. [in Ukrainian].

3. Dubrovskyi V. and Cherkashyn V. (2016). Yak udoskonalyty podatok na maino? [How to improve the tax on property?]. Yevropeiskyi informatsiino-doslidnytskyi tsentr [European Information and Research Center.]. Available: http://euinfocenter.rada.gov.ua/uploads/documents/28998.pdf. [in Ukrainian].

4. Sotsialno-ekonomichne stanovyshche silskykh naselenykh punktiv Ukrainy: statystychnyi zbirnyk [Socio-economic situation of rural settlements of Ukraine: statistical collection]. – Derzhavna sluzhba statystyky Ukrainy [State Statistics Service of Ukraine], 187 p. [in Ukrainian].

5. Terytorialnyi rozvytok ta rehionalna polityka v Ukraini: aktualni problemy, ryzyky ta perspektyvy administratyvno-finansovoi detsentralizatsii [Territorial development and regional policy in Ukraine: current problems, risks and prospects of administrative and financial]. NAN Ukrainy, DU «Instytut rehionalnykh doslidzhen imeni M. I. Dolishnoho NAN Ukrainy» [NAS of Ukraine. State Enterprise "Institute of Regional Studies named after M.I. Dolyshny of the National Academy of Sciences of Ukraine"], Lviv, 120 p. [in Ukrainian].

 

Стаття надійшла до редакції 28.10.2017 р.